По мнению Федеральной налоговой службы, при определении, к какой категории имущества – движимому или недвижимому – относится имущество для целей налогообложения, следует руководствоваться принципами бухгалтерского учета и использовать Общероссийский классификатор основных фондов. Несмотря на то, что данный подход является действенным, на практике он не всегда позволяет избежать разногласий.

К объектам обложения налогом на имущество относятся

При классификации объектов как недвижимости для целей налогообложения налогом на имущество нужно руководствоваться статьями 130 и 131 ГК РФ.

ГК РФ установлено, что недвижимостью являются:

• подлежащие государственной регистрации (специальной регистрации, учету) земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно;
• здания, сооружения (для квалификации зданий и сооружений рекомендовано использовать Федеральный закон от 30 декабря 2009 № 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» и общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) (утв. приказом Росстандарта от 12 декабря 2014 № 2018-ст.);
• объекты незавершенного строительства;
• воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты.

В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, к недвижимости относится помещение, которое представляет собой обособленную часть здания или сооружения и:

• пригодна для постоянного проживания граждан (жилое помещение);
• пригодна для других целей, не связанных с проживанием граждан (нежилое помещение);
• подходит для использования в соответствующих целях (п. 1 ст. 141.4 ГК РФ).

Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации (п. 4 ст. 141.4), в любом здании или сооружении должно быть предусмотрено не менее двух помещений).

Недвижимость не включает в себя некапитальные объекты, которые классифицируются как движимое имущество. Соответственно, права на такие объекты не подлежат внесению в Единый государственный реестр недвижимости.

Регистрация права собственности на объект в государственном реестре не является обязательным требованием для того, чтобы его признали недвижимостью (подробнее в письме ФНС от 1 марта 2021 г. № БС-4-21/2512).

При определении, является ли объект движимым или недвижимым, необходимо учитывать положения статей 130 и 131 Гражданского кодекса Российской Федерации, в частности, можно ли переместить этот объект без причинения вреда.

В своем письме от 24 декабря 2018 г. № 03-05-05-01/94044 Минфин указал, что для квалификации имущества как недвижимости необходимо учитывать следующие факторы:

• есть ли запись об объекте в ЕГРН;
• если сведений в реестре нет, есть ли прочная связь объекта с землей и действительно ли его невозможно переместить без несоразмерного ущерба назначению. Исключения: воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и объекты, относящиеся к недвижимости в силу прямого указания федерального закона (земельные участки, жилые помещения и др.).

Объекты капстроительства

В отношении объектов капитального строительства применяются нормы Градостроительного кодекса. Под объектом капитального строительства понимается здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено.

Для данных объектов необходимо установить наличие:

• документов технического учета или технической инвентаризации объекта в качестве недвижимости;
• разрешений на строительство, ввод в эксплуатацию;
• проектной или иной документации на создание объекта и о его характеристиках.

В соответствии со статьями 48, 48.1, 49, 51 и 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации, для возведения объектов капитального строительства требуется разработка проектной документации, а также получение разрешений на проведение строительных работ и на ввод объекта в эксплуатацию).

То есть, чтобы объект был квалифицирован как недвижимость, необходимо:

• наличие разрешения на строительство. Это документ, который предоставляет право построить или реконструировать объект капитального строительства. Некапитальный объект не требует разрешения ни на возведение, ни на реконструкцию;
• наличие разрешения на ввод в эксплуатацию. Это документ, который удостоверяет выполнение строительства или реконструкции объекта капитального строительства в соответствии с разрешением и проектной документацией и подтверждает соответствие этого объекта требованиям к строительству. Для некапитального объекта разрешения на ввод не нужно.

Налоговая служба также считает, что разрешение на строительство или ввод объекта в эксплуатацию может служить основанием для отнесения его к недвижимости, даже если сведения об этом объекте не внесены в Единый государственный реестр недвижимости (см. письмо от 25 марта 2019 г. № БС-4-21/5305@).

К объектам капстроительства не относятся временные постройки, киоски, навесы и другие сооружения, не являющиеся капитальными, а также неотделимые улучшения земельного участка (замощение, покрытие и др.).

Применение ОКОФ и правил бухучета

Верховный Суд РФ определил методику, используемую для определения, к какой категории имущества – движимому или недвижимому – относится объект (см. Определение от 12 июля 2019 г. № 307-ЭС19-5241 по делу № А05-879/2018). Судебные органы подчеркнули, что наличие связи с землей или внесение объекта в ЕГРН не являются абсолютными основаниями для отнесения его к недвижимости.

Данные разрешения, например, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, подтверждают лишь соответствие построенного объекта утвержденному проекту и действующим строительным нормам и правилам.

Следовательно, необходимо руководствоваться нормами бухгалтерского учета. Если имущество по ОКОФ относится к оборудованию, а не к зданиям или сооружениям, то оно движимое.

Данный метод был предложен для использования Федеральной налоговой службой в своем письме от 21 мая 2021 г. № БС-4-21/7027@.

Учитывать технологическое назначение объекта

Несмотря на то, что Федеральная налоговая служба предлагает четкую методику, разногласия по данному вопросу все же возникают, поскольку необходимо руководствоваться принципами бухгалтерского учета.

Вот один из споров компании с налоговой.

По мнению компании, система вентиляции и кондиционирования, установленная в здании во время реконструкции, не подлежит налогообложению имуществом, так как она относится к движимому имуществу и:

• не имеет прочной связи с землей и по своей конструкции предусматривает возможность перемещения,
• относится к категории «Оборудование» в соответствии с ОКОФ;
• принята на учет ранее срока окончания реконструкции.

По мнению инспекторов, данная система является частью недвижимости и не может быть от неё отделена здания и необходима для его эксплуатации.

По мнению судей, определение системы вентиляции и кондиционирования как движимого или недвижимого имущества зависит от ее функционального предназначения.

В случае, если система предназначена для обеспечения вентиляции всего здания, то есть выполняет общесанитарные функции, она рассматривается как составная часть этого здания и, таким образом, относится к объектам недвижимости.

Когда система вентиляции и кондиционирования необходима для работы оборудования, расположенного в здании, то есть выполняет функцию технологической вентиляции, её нельзя считать частью этого здания. В подобной ситуации она квалифицируется как технологическое оборудование и относится к движимому имуществу (постановление АС Московского округа от 14 февраля 2023 г. № Ф05-27009/2021 по делу № А40-110147/2020).

Определить, классифицируется ли объект как недвижимость или движимое имущество, может оказаться непростой задачей, если опираться исключительно на нормы Гражданского кодекса РФ и соответствующие классификаторы. В таких случаях необходимо также принимать во внимание технологическое предназначение данного объекта.