Суть дела
В процессе камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость, налоговый орган обратился к ООО с требованием о предоставлении документов, связанных с деятельностью одного из налогоплательщиков. Получив данное требование, общество не предоставило запрошенные бумаги в установленный период, объяснив это тем, что оно не выступает прямым контрагентом проверяемого налогоплательщика, а запрашиваемые документы, по мнению организации, не имеют отношения к ее собственной хозяйственной деятельности и не нашли отражения в ее налоговой отчетности.
Налоговый орган квалифицировал бездействие общества как нарушение налогового законодательства, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, и принял решение о привлечении организации к ответственности посредством наложения штрафа в размере 25 рублей. При этом инспекция опиралась на статью 93.1 Налогового кодекса РФ, которая наделяет налоговый орган правом запрашивать документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, у его контрагентов или иных лиц, владеющих такими документами (информацией).
Не согласное с требованием и решением налогового органа общество обратилось в суд с заявлением о признании их неправомерными. В поддержку своей позиции организация выдвинула следующие аргументы:
- Согласно пункту 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые органы имеют право запрашивать документы у контрагентов проверяемого лица, а также у других лиц, владеющих необходимой информацией.
- документы могут быть отнесены к деятельности проверяемого налогоплательщика лишь при условии, что они были составлены непосредственно самим проверяемым лицом или нашли свое отражение в его налоговой отчетности.
- В процессе камеральной налоговой проверки налоговый орган действует в рамках статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации и не имеет права использовать статью 93.1 как независимое основание для направления запроса третьим лицам;
- Запрошенное требование было оформлено с нарушениями и не соответствует распоряжению Федеральной налоговой службы.
Решения судов
Судебные инстанции всех уровней отказали во удовлетворении заявленных требований.
В отношении толкования статьи 93.1 Налогового кодекса РФ судебные инстанции разъяснили, что позиция общества о возможности получения документов исключительно у непосредственного контрагента проверяемого налогоплательщика базируется на неверном понимании правовой нормы. В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса РФ сотрудник налогового органа, осуществляющий проверку, имеет полномочия запрашивать документы (информацию), относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика, у его контрагентов или иных лиц, обладающих такими документами (информацией).
Судебные органы акцентировали внимание на том, что законодательство предусматривает два независимых условия для законного осуществления данного полномочия налоговым органом: во-первых, наличие у лица требуемых документов (информации), и во-вторых, их связь с деятельностью проверяемого налогоплательщика. При этом статья 93.1 Налогового кодекса РФ не ограничивает возможность получения документов типом гражданско-правовых отношений между проверяемым налогоплательщиком и лицом, которому адресован запрос, количеством звеньев в цепочке хозяйственных операций или непосредственным участием этого лица в сделке с проверяемым налогоплательщиком. Использование законодателем формулировки «иные лица, располагающие документами (информацией)» указывает на намерение предоставить налоговым органам возможность получения доказательств от любого лица, объективно владеющего сведениями, необходимыми для проверки правильности исполнения налоговых обязательств проверяемым налогоплательщиком.
При рассмотрении вопроса о том, относятся ли имеющиеся документы к деятельности проверяемого налогоплательщика, суды подчеркнули, что документ может быть признан относящимся к его деятельности не только в случае его составления самим налогоплательщиком или отражения в его налоговой отчетности. Текст статьи 93.1 Налогового кодекса РФ указывает на то, что законодатель применил более широкое понятие – «документы (информация), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика», предполагающее наличие объективной связи между запрашиваемыми сведениями и обстоятельствами, которые необходимо установить в ходе налоговой проверки. Таким образом, относимость документа определяется не тем, кто его составил, а его доказательственной ценностью для установления обстоятельств, имеющих значение для проверки правильности исчисления и уплаты налогов проверяемым лицом. Документы, оформленные другими участниками хозяйственного оборота, в том числе лицами, не состоящими в прямых договорных отношениях с проверяемым налогоплательщиком, могут служить доказательствами, касающимися его деятельности, при наличии связи с предметом проверки.
В отношении применения статей 88 и 93.1 Налогового кодекса РФ при проведении камеральной налоговой проверки суды уточнили, что статья 88 Налогового кодекса РФ устанавливает особенности проведения камеральной налоговой проверки, основания и границы получения документов от проверяемого налогоплательщика, а также гарантии защиты его прав. В свою очередь, статья 93.1 регулирует отдельный механизм получения доказательств от иных лиц, владеющих документами (информацией), относящимися к деятельности проверяемого налогоплательщика. Данные нормы не находятся в отношениях общей и специальной, а являются взаимодополняющими институтами налогового контроля. Комплексное толкование статей 82, 88 и 93.1 Налогового кодекса РФ свидетельствует о том, что получение документов у иных лиц является одной из предусмотренных законом форм реализации контрольных полномочий налогового органа вне зависимости от вида проводимой налоговой проверки.
Судебные инстанции также подчеркнули, что оспариваемое требование содержало информацию о контролируемом налогоплательщике, процедуре налогового контроля, правовом основании ее направления, перечне необходимых документов и сроках их предоставления. Это позволяло организации определить объем возложенных на нее обязательств. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что сведения, указанные в требовании, не позволили идентифицировать запрошенные документы или объективно исключили возможность их исполнения.
Более того, суды обратили внимание на то, что право налогоплательщика не исполнять незаконные акты и требования налоговых органов не дает ему права самостоятельно признавать любое требование налогового органа неправомерным и отказываться от его выполнения лишь по причине несогласия с позицией инспекции. Данное право предполагает наличие объективной необоснованности требования, которая должна быть установлена судом в ходе рассмотрения соответствующего спора.
Выводы
Законодательство не устанавливает ограничений для налогового органа при истребовании документов исключительно у непосредственного контрагента проверяемого налогоплательщика. Налоговый орган имеет право направлять запросы о предоставлении документов любому лицу, которое объективно обладает такими документами (информацией), связанными с деятельностью проверяемого налогоплательщика. Количество звеньев хозяйственной цепочки, отсутствие прямых договорных отношений с проверяемым лицом или участие в косвенных сделках не препятствуют реализации полномочий, предусмотренных статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Документ может быть признан относящимся к деятельности проверяемого налогоплательщика не только в случае его составления самим проверяемым лицом или непосредственного отражения в его налоговой отчетности. Решающим фактором является наличие объективной связи между запрашиваемыми сведениями и обстоятельствами, подлежащими установлению при проведении налоговой проверки. Доказательная ценность документа для подтверждения реальности хозяйственных операций и правильности исчисления налогов проверяемым лицом – вот основной критерий, позволяющий налоговому органу квалифицировать документ как относящийся к деятельности проверяемого налогоплательщика.
Запрос документов у третьих лиц представляет собой одну из законных форм осуществления контрольных полномочий налоговым органом, вне зависимости от типа проводимой проверки. В рамках камеральной налоговой экспертизы налоговый орган имеет право использовать статью 93.1 в качестве отдельного основания для направления запроса третьему лицу.
Основанием для данного вывода является постановление Арбитражного суда Московского округа от 14 июля 2026 года по делу № А41-71153/2025.