Постепенная списамость затрат, связанных с реконструкцией (модернизацией), обуславливает ситуацию, когда для компании более целесообразно классифицировать выполненные работы как ремонтные. Налоговые органы нередко используют подобный аргумент в разногласиях с налогоплательщиками, утверждающими проведение ремонта и единовременное списание расходов. Любое изменение функционального назначения объекта вследствие проделанных работ однозначно указывает на реконструкцию, а не на ремонт.
Чем различаются ремонт и реконструкция
Крайне важно проводить четкое разграничение между расходами на реконструкцию, модернизацию и затратами на ремонт основных средств. Суть в том, что любые расходы, связанные с ремонтом – будь то текущий, средний или капитальный – могут быть сразу и полностью отнесены к затратам компании.
Ремонтные работы не приводят к изменению качественных параметров оборудования, здания или сооружения. Основная задача ремонта – поддержание объекта в работоспособном состоянии. Соответственно, все расходы на обслуживание основного средства, включая технический осмотр, уход и устранение поломок, рассматриваются как ремонтные затраты.
Постепенная списания затрат на реконструкцию (модернизацию) обуславливает ситуацию, когда для компании может быть более целесообразно классифицировать выполненные работы как ремонтные.
Ключевое различие между реконструкцией и ремонтом заключается в том, что реконструкция влечет за собой изменение качественных характеристик объекта. А именно:
- обеспечивается увеличение производительности или мощности основного средства;
- изменяется его функциональное назначение.
Следует учитывать, что работы по реконструкции затрагивают исключительно объекты капитального строительства, такие как здания, сооружения и линейные объекты. Модернизация же применима к автомобилям и другому техническому оборудованию.
В реальной практике споры с представителями налоговых органов нередко возникают в связи с попытками инспекторов отнести определенные ремонтные мероприятия к реконструкции. В этой ситуации задача бухгалтера заключается в предоставлении убедительных контраргументов.
Иногда для разрешения данной ситуации на помощь приходит судебное разбирательство, что подтверждается следующим примером решения суда.
В отличие от позиции инспекции, судебная коллегия классифицировала перекладку водопроводной и канализационной сети с частичной или полной заменой труб как ремонтные работы.
Несмотря на усилия налоговых органов, выводы суда остались неизменными. Не было учтено увеличение диаметра трубопроводов на отдельных участках, использование труб из альтернативных материалов (замена стальных и чугунных на пластиковые) или увеличение общей длины сети. Суды посчитали, что эти изменения не повлекли за собой изменение функционального назначения трубопровода и не привели к появлению новых технических характеристик.
Таким образом, подобные мероприятия нельзя отнести к реконструкции (постановление АС Уральского округа от 4 мая 2022 г. № Ф09-1837/22 по делу № А76-53191/2020).
Ознакомьтесь с информацией в справочнике «Практическая энциклопедия бухгалтера».
Как учесть затраты на модернизацию и реконструкцию
Что считать ремонтом
Нормативно-правовые акты Российской Федерации не содержат четкого определения понятия ремонта, однако ссылаются на положения других законодательных актов. В частности, Градостроительный кодекс включает определение капитального ремонта, которое подразумевает замену или восстановление:
- строительных конструкций или их элементов;
- систем (сетей) инженерно-технического обеспечения объектов недвижимости либо их отдельных элементов.
Ремонтные работы заключаются в полной замене изношенных конструкций и деталей на более надежные и экономичные аналоги, что позволяет восстановить эксплуатационные характеристики ремонтируемых объектов или даже повысить их. При этом класс, категория и первоначальные установленные показатели остаются неизменными.
Таким образом, Главной задачей ремонтных мероприятий является ликвидация дефектов, делающих дальнейшую эксплуатацию здания или сооружения невозможной или представляющей угрозу безопасности. .
Капитальный ремонт выполняется эпизодически – один раз в год или даже реже. Текущий ремонт осуществляется в процессе эксплуатации зданий, включая системы тепло-, водо- и электроснабжения, обычно несколько раз за год, с целью устранения незначительных повреждений и неполадок, что позволяет избежать ускоренного износа или полной утраты функциональности объекта ОС.
Что считать реконструкцией
Понятие реконструкции определено в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно этому положению, реконструкция объекта основной собственности предполагает его перепланировку с целью улучшения его технических и экономических характеристик (срок эксплуатации, мощность и т.п.) и ведет к:
- увеличению производственных мощностей;
- улучшению качества выпускаемой продукции;
- изменению номенклатуры выпускаемой продукции.
Обязательным условием для определения возможности проведения реконструкции в целях налогообложения является наличие утвержденного проекта работ.
Градостроительный кодекс Российской Федерации также содержит определение понятия «реконструкция» (пункт 14 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ). Речь идет о комплексе строительных мероприятий, которые включают в себя:
- изменение характеристик зданий и сооружений или их частей, таких как высота, этажность, площадь и объем, что может выражаться в надстройке, перестройке или расширении объекта;
- замену или восстановление основных строительных конструкций зданий и сооружений (с исключением случаев замены отдельных элементов на аналогичные или улучшенные, либо восстановления уже существующих конструкций);
- Любые модификации характеристик линейных объектов, таких как трубопроводы, линии электропередачи или коммуникации, включая их отдельные элементы, приводящие к изменению класса, категории или исходных параметров эксплуатации объекта (например, изменение мощности, грузоподъемности) и границ охранной зоны, также подпадают под это определение.
Когда ремонт переквалифицируют в реконструкцию
В реальной практике при рассмотрении споров с налогоплательщиками, утверждающими проведение ремонта и единовременное списание расходов, представители налоговых органов обычно используют именно такой метод аргументации. Если работы приводят к изменению функционального назначения объекта, это однозначно квалифицируется как реконструкция, а не ремонт.
Представлен недавний судебный прецедент. Организация посредством подрядчика осуществила строительные работы по перепланировке административно-бытового корпуса. В итоге в здании были созданы новые помещения – номера для проживания, зал для проведения торжественных мероприятий, тренажерный зал, офисы, кухни, санузлы и душевые, что привело к его использованию в качестве гостиницы.
В рамках исполнения договорных обязательств предприятие отразило единовременные затраты как расходы на ремонт основных средств. Однако налоговый орган и суд не поддержали такую трактовку, указав на то, что после завершения работ здание получило новые свойства, а его функциональное назначение изменилось. В связи с этим, проведенные работы квалифицируются как реконструкция, увеличивающая изначальную стоимость актива. Таким образом, оспариваемые расходы нельзя отнести к текущим затратам на ремонт, и их следует списывать посредством амортизации.
Изменение планировки здания, сопровождающееся сменой его назначения, для целей расчета налогооблагаемой прибыли должно рассматриваться не как капитальный ремонт, а как реконструкция. Вследствие этого, затраты на подобные работы учитываются не единовременно, а посредством амортизации. К такому заключению пришел Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 16 октября 2023 г. № Ф02-5637/2023 по делу № А19-12747/2021, и подтвердить такую переклассификацию оказалось несложной задачей.
Встречаются более неоднозначные ситуации, когда суду требуется детально изучать конкретные работы и их результаты.
Пример. Переквалификация ремонта в реконструкцию
Налоговому органу удалось доказать факт реконструкции здания и преждевременное включение расходов в расчет налога на прибыль в полном объеме.
В помещении склада:
- заменили перегородки, полы и коммуникации;
- установили новые двери;
- покрасили стены.
В итоге было создано офисное помещение, которое больше не функционировало как склад.
Именно поэтому инспекторы не квалифицировали выполненные работы как капитальный ремонт: произошло изменение функционального назначения помещения.
Предприятие предприняло попытку оспорить это заключение, ссылаясь на то, что в договоре с подрядчиком все работы указаны как капитальный ремонт.
Однако этот аргумент не убедил. Существенное значение имеет не то, как работы описаны в договоре, а цель их выполнения (согласно Постановлению АС Волго-Вятского округа от 8 августа 2017 г. № А82-7455/2016).
Согласно определению АС Поволжского округа, зафиксированному в постановлении от 31 января 2022 года под номером Ф06-13720/2021 по делу № А72-13737/2020, имеются признаки реконструкции.
Дело касалось замены напольных покрытий в производственном помещении. Судебная коллегия выделила три группы обстоятельств, указывающих на то, что замена полов квалифицируется как реконструкция, а не капитальный ремонт:
- Прежде всего, причиной проведения работ является не только изношенность существующего напольного покрытия, но и установка нового оборудования, которое, согласно проектной документации, требует определенных условий для размещения, включая требования к полу.
- Во-вторых, замена полов влечет за собой изменение несущей способности здания, поскольку снижается нагрузка на элементы его конструкции, такие как перекрытия и (или) стены.
- Во-первых, обновленное покрытие само по себе наделяет пространство новыми свойствами: улучшается способность пропускать воду, возрастает устойчивость к высоким температурам, увеличивается сопротивление вибрациям и механическим воздействиям, повышается защита от коррозии, снижается вероятность появления трещин.
В совокупности эти факторы свидетельствуют о том, что после проведения работ характеристики объекта улучшаются, повышается его качество и экономическая эффективность, при этом причиной работ стало внедрение оборудования с новыми характеристиками в здание. Это все – признаки реконструкции, прямо прописанные в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации.
Не сможет убедить налоговую инспекцию и объяснение необходимости проведения работ. К примеру, на складе произошел пожар, что сделало дальнейшую нормальную эксплуатацию помещения невозможной и потребовало ремонта.
Все было бы в порядке, если бы после восстановления помещение вернулось к прежнему назначению – использовалось как склад. Однако компания приняла другое решение: вместо склада в нем организовали гараж.
Согласно решению инспекции, проведенные работы были квалифицированы как реконструкция, что повлекло за собой доначисление налога (подтверждено постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30 января 2015 года, номер дела № А31-13064/2013).