Требования для применения нулевой налоговой ставки по налогу на прибыль
Согласно статье 284.1 Налогового кодекса определены условия применения нулевой ставки :
- вид деятельности должен входить в Перечень видов медицинской деятельности, который был утвержден постановлением Правительства Российской Федерации № 917 от 10 ноября 2011 года;
- у фирмы должна быть соответствующая лицензия. Перечень лицензируемых видов деятельности установлен постановлением Правительства РФ от 1 июня 2021 г. № 852;
- доходы от медицинской деятельности должны составлять не менее 90 процентов всех доходов либо доходов, облагаемых налогом на прибыль, нет вообще. Заметим, что 89,9% – это меньше 90%. Округлять долю доходов не разрешено (письмо Минфина России от 23 мая 2012 г. № 03-03-06/4/46);
- штат компании должен насчитывать не менее 15 работников;
- в налоговом периоде, в котором применяется нулевая ставка, не должно быть операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.
Невозможно объединять «льготные» доходы для достижения необходимого процента. К примеру, предприятие осуществляет медицинскую деятельность. В то же время оно предоставляет социальные услуги населению (право на налоговую льготу для предприятий, оказывающих социальные услуги, установлено статьей 284.5 Налогового кодекса). Даже если общая выручка от этих двух видов деятельности составит 90% от общей суммы налогооблагаемых доходов, но по каждому из них в отдельности будет ниже 90%, то налог на прибыль организация должна уплачивать по стандартным ставкам (письмо Минфина России от 17 июля 2015 г. № 03-03-10/41223).
В соответствии с Федеральным законом от 18 марта 2020 года № 62-ФЗ, для медицинских учреждений действует требование: не менее половины медицинского персонала должны быть обладателями либо сертификата специалиста, либо свидетельства об аккредитации.
Начиная с 1 марта 2027 года, бумажные свидетельства об аккредитации специалиста перестанут выдавать. Для подтверждения факта аккредитации необходимо будет предоставить выписку из Единой системы данных, которая будет служить подтверждением успешного прохождения аккредитации специалиста.
Списочная численность персонала
Налоговый кодекс не содержит норм, определяющих порядок расчета численности сотрудников. Для этого можно руководствоваться Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденными приказом Росстата от 30 ноября 2022 г. № 872 (п. 1 ст. 11 НК РФ).
Согласно пункту 78 настоящих Указаний, работники, привлекаемые к работе на условиях совместительства из других организаций, не учитываются при определении списочной численности персонала (письмо Минфина от 21 октября 2019 г. № 03-03-06/1/80568).
В соответствии с письмом ФНС от 11 ноября 2022 г. № СД-19-3/257, мобилизованных сотрудников медицинской организации следует учитывать при расчете общей численности персонала).
Как считать профильные доходы
Определение доли доходов требует особого внимания.
При расчете доли доходов, дающей компании право на применение нулевой ставки по налогу на прибыль, необходимо принимать во внимание исключительно доходы, полученные от видов деятельности, которые включены в Перечень. Расчет производится путем вычитания сумм налога на добавленную стоимость, заявленных продавцом покупателю (см. письма Минфина России от 1 ноября 2012 г. № 03-03-06/4/105, от 14 декабря 2011 г. № 03-03-06/4/145).
Медицинская организация имеет право предоставлять платные медицинские услуги как самостоятельно, так и с привлечением другой медицинской организации в качестве соисполнителя. Обе должны иметь лицензию на соответствующий вид деятельности.
Посредническая деятельность, осуществляемая соисполнителем, не дает права на применение нулевой налоговой ставки по налогу на прибыль организаций, поскольку она не указана в Перечне (письмо Минфина от 20 декабря 2023 г. № 03-03-06/1/123463).
Если медицинская организация размещает имеющиеся свободные денежные средства на депозитных счетах в банке, она может применять нулевую ставку по налогу на прибыль к полученным доходам (при соблюдении остальных условий, установленных статьей 284.1 Налогового кодекса РФ, необходимых для получения льготы) (согласно письму Минфина от 23 июля 2025 г. № 03-03-06/1/71273).
Расчет процентов по банковским вкладам (депозиты не включаются в перечень операций, для которых статья 284.1 Налогового кодекса РФ устанавливает ограничение на применение нулевой ставки по налогу на прибыль.
По общему правилу субсидии кроме тех, которые освобождены от налога на прибыль по статье 251 НК РФ, учитываются в составе внереализационных доходов:
- по мере осуществления и признания таких расходов;
- или единовременно, если к моменту их получения они были произведены и признаны в налоговом учете.
В письме от 27 июня 2023 г. № 03-03-06/1/59567 Минфин обращает внимание медицинских организаций на то, что при расчете доли доходов, полученных от основной деятельности некоторые субсидии учитывать не нужно. Если медицинская организация получила субсидию, не относящуюся к ее основной деятельности, она не включается в доходы, полученные от профильной деятельности, при расчете лимита. В противном случае допустимая доля доходов будет искусственно увеличена, что может привести к потере льгот.
А в письме от 23 июля 2025 г. № 03-03-06/1/71445 Минфин предупреждает, что доход медицинской организации от реализации амортизируемого имущества (включая строения) не классифицируется как доход, формируемый в процессе оказания медицинской помощи. В связи с этим, он исключается из расчетов при определении доли доходов, позволяющей применять льготную ставку по налогу на прибыль.
Согласно письму Минфина от 26 сентября 2025 года № 03-03-06/1/93689, доходы медицинских организаций, полученные от продажи основных средств, в том числе медицинского оборудования, применяемого в их основной деятельности, не рассматриваются как доходы от медицинской деятельности, дающие право на освобождение от уплаты налога на прибыль.
Процесс получения и подтверждения права на применение нулевой ставки
Для начала использования льготной ставки налога необходимо предоставить соответствующий запрос в налоговый орган вместе с копией лицензии.
Заявление в инспекцию следует подать не позднее, чем за месяц до начала налогового периода, в течение которого планируется применение нулевой ставки, то есть до декабря. Соответственно, для начала применения нулевой ставки в 2027 году необходимо подать заявление до начала декабря 2026 года (крайний срок – 30 ноября).
Если в отчетном налоговом периоде компания воспользовалась нулевой ставкой, то до 28 марта последующего года она обязана подтвердить свое право на льготу в налоговой инспекции. Для этого нужно подать сведения о доле доходов от осуществления образовательной или медицинской деятельности в общей сумме доходов, а также о численности работников.
В случае несоблюдения хотя бы одного требования, налог на прибыль необходимо пересчитать по стандартной ставке с начала текущего года (согласно письму Минфина от 13 мая 2024 г. № 03-03-06/1/43267). Кроме того, потребуется уплата пеней.
Несоблюдение требования к доле доходов по результатам отчетных периодов – первого квартала, полугодия и девяти месяцев – не лишает организации возможности применять нулевую ставку по налогу на прибыль. Это учитывается только по итогам календарного года (письмо УФНС России по г. Москве от 20 июня 2012 г. № 16-15/053964@). Однако, чтобы избежать неприятных сюрпризов, необходимо регулярно отслеживать уровень доходов в течение всего года.