Требованиями как международных, так и российских стандартов предусмотрена корректировка стоимости товарных запасов в случае изменения их рыночной цены. О том, как провести такую операцию, рассказала Татьяна Иваненко, руководитель проектов департамента КСК групп «Финансовое консультирование, аудит и МСФО».
Корректировка стоимости товарных запасов необходима для отражения в бухгалтерской отчетности достоверной информации о стоимости активов предприятия. При этом не важно, по каким стандартам она формируется. Рассмотрим 2 варианта проведения такой операции: РСБУ и МСФО.
РСБУ
Корректировка стоимости товарных запасов, предусмотренная российскими стандартами бухгалтерского учета, осуществляется за счет создания резерва под снижение стоимости запасов (п. 25 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). Более детальный порядок формирования резерва описан в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н.
Резерв учитывается на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», который предназначен для отражения отклонений учетной цены запасов от их рыночной оценки. Резерв формируется за счет прочих затрат текущего периода и отражается в учете проводками: Дебет счета 91 «Прочие расходы» Кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Рассмотрим порядок корректировки на примере.
Пример
Торговая компания занимается продажей оргтехники. На конец 2017 года на складе хранилась партия ноутбуков, рыночная цена на которые снизилась на 15%. Остаток товара на складе по состоянию на 31.12.2017 – 43 шт. Балансовая стоимость одного ноутбука – 25 000 руб.
На 31.12.2017 в бухгалтерском учете сделана запись по начислению резерва под снижение стоимости МЦ:
Дебет счета 91 «Прочие расходы» Кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
– 161 250 руб. (43 шт. × (25 000 руб. × 15%)).
Как правило, резерв формируется после проведения инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Его величина определяется на основе информации, доступной до даты подписания отчетности (п. п. 20–21 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Возможна и иная периодичность формирования и корректировки резерва, например каждый квартал. Точный порядок формирования резерва должен быть закреплен в учетной политике предприятия.
Методика проведения оценки снижения стоимости ни ПБУ, ни методическими указаниями на сегодняшний день четко не определена. Законодательно лишь установлено, что предприятие должно иметь расчет текущей рыночной стоимости и учитывать следующие обстоятельства при расчете резерва:
- изменение цены или фактической стоимости запасов;
- назначение использования запасов;
- текущую рыночную стоимость готовой продукции, при производстве которой используются запасы. Если стоимость готовой продукции выше или равна фактической себестоимости, то резерв под снижение стоимости запасов не создается.
В случае изменения рыночной стоимости товаров либо при передаче запасов в производство, равно и как при их реализации, резерв восстанавливается записью: Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» Кредит счета 91 «Прочие доходы».
Пример
Допустим, что в 2018 году компания продала 20 ноутбуков из тех, под снижение стоимости которых был создан резерв.
На дату реализации ноутбуков в учете компании будет сделаны следующие записи:
Дебет счета 90 «Себестоимость проданного товара» Кредит счета 41 «Товары»
– 500 000 руб. (20 шт. × 25 000 руб.), отражена себестоимость проданного товара;
Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
Кредит счета 91 «Прочие доходы»– 75 000 руб. (20 шт. × 3750 руб.) , восстановлен ранее начисленный резерв, где 3750 руб. – это сумма снижения стоимости на 1 ноутбук (25 000 руб. × 15%).
Следует добавить, что резерв может создаваться как по отдельной номенклатурной единице запасов, так и по отдельной группе однородных запасов.
МСФО
Международными стандартами финансовой отчетности предусмотрен пересмотр стоимости запасов до чистой возможной цены продажи (п. 19 «Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике»). Корректировка стоимости запасов в соответствии с IAS 2 «Запасы» должна проводиться по наименьшей из двух величин: рыночной или балансовой стоимости.
Чистая возможная цена продажи – это предполагаемая стоимость реализации запасов за вычетом расходов на завершение производства и продажу, полученная расчетным путем (Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы»). Корректировка стоимости запасов может производиться как за счет создания резерва, так и непосредственно путем корректировки стоимости запасов.
Обратите внимание
Как правило, резерв формируется перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Возможна и иная периодичность, например каждый квартал. При этом точный порядок формирования резерва должен быть закреплен в учетной политике предприятия.
Расчет оценки чистой возможной цены продажи основывается на подтверждении стоимости от возможной реализации запасов с учетом колебания цен после окончания периода, за который составлена отчетность. При расчете учитывается назначение запасов.
Пример
На конец 2017 года на складе компании хранилась партия ноутбуков, рыночная цена на которые снизилась до 23 000 руб. Остаток ПК по состоянию на 31.12.2017 – 43 шт. Балансовая стоимость одного ноутбука – 25 000 руб. Компанией заключен договор на 2018 год на реализацию 20 ноутбуков по старой стоимости (30 000 руб.). Тогда компания должна скорректировать уменьшение стоимости только для 23 ноутбуков (43 шт. – 20 шт.) и отнести разницу на убытки от обесценения. Такую операцию бухгалтеру нужно отразить проводкой:
Дебет «Убыток от обесценения запасов» Кредит «Запасы»
– уменьшена стоимость запасов 46 000 руб. (2000 руб. × 23 шт.)
В случае изменения обстоятельств, которые привели к корректировке стоимости, ЦЕНА запасов пересматривается таким образом, чтобы новая балансовая стоимость соответствовала наименьшему из двух значений: себестоимости или пересмотренной чистой возможной цене продажи.
Разница и совмещение
Стандарты РСБУ и МСФО в части корректировки стоимости запасов очень близки. Но в тоже время имеются и отличия.
Так, например, стандартами РСБУ не предусмотрено создание резерва под снижение стоимости незавершенного производства в отличие от МСФО, где стоимость незавершенного производства может корректироваться.
РСБУ предусматривает право предприятий с упрощенным порядком ведения учета не формировать резерв под обесценение запасов и, следовательно, не корректировать стоимость запасов (п. 25 ПБУ 5/01).
В российском стандарте при расчете резерва под снижение стоимости запасов учитывается текущая рыночная стоимость запасов, тогда как в международных стандартах учитываются возможная цена продажи за вычетом затрат на завершение производства и продажу.
В МСФО определен порядок группировки запасов к одному и тому же товарному ассортименту для списания до чистой возможной цены реализации. Группировка может быть произведена для запасов, которые продаются в одной и той же географической области и которые практически невозможно оценить отдельно от прочих статей того же товарного ассортимента. Тогда как в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов указано, что не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам (видам) материально-производственных запасов, как запасы определенного операционного или географического сегмента и т. п.