Организации и индивидуальные предприниматели, меняющие упрощенную систему налогообложения на общую, становятся налогоплательщиками налога на прибыль. В большинстве случаев механизм расчета налоговой базы по прибыли при таком переходе регламентирован Налоговым кодексом. Однако в ряде случаев необходимы дополнительные пояснения, чтобы избежать ошибок в нестандартных ситуациях.

Когда уходят с УСН

Существует два сценария, при которых организация может перейти с упрощенной системы налогообложения на общий режим.

Добровольный переход. Внести соответствующие изменения можно будет только с 1 января следующего года, предварительно проинформировав об этом инспекцию до 15 января включительно (пункт 6 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вынужденный переход, когда компания утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения (например, при превышении установленного порога оборота, увеличении численности персонала более чем до 130 человек и т.п.).

Учет по новым правилам в качестве плательщика налога на прибыль придется вести с начала периода (квартала), в котором компания перестала соответствовать критериям УСН, а именно с 1 января, с 1 апреля, с 1 июля или с 1 октября.

Доходы и расходы

Доходы, полученные от продажи, но не оплаченные покупателями (заказчиками) до перехода на новую систему учета, следует признать в первом месяце ее использования и включить в на­ло­го­об­ла­га­е­мую базу по на­ло­гу на при­быль (подп. 1 п. 2 ст. 346.25 НК РФ).

Выручка от продажи товаров (услуг), по которым была получена предоплата до перехода на общую систему налогообложения, не включается в налоговую базу по налогу на прибыль, рассчитываемому методом начисления. Ранее эти авансы учитывались при исчислении налога по УСН (подпункт 1 пункта 1 статьи 251, статья 346.15, пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ).

В течение первого месяца применения общего режима налогообложения в состав расходов при расчете налога на прибыль методом начисления следует включить затраты на приобретение товаров (услуг), понесенные в период использования упрощенной системы налогообложения и не оплаченные до перехода на общий режим.

Приобретение долей влечет за собой определенные финансовые поступления и затраты

То, что расходы на приобретение доли организация понесла при применении УСН, не препятствует ей учесть их при налогообложении прибыли после перехода на общую систему. Такой вывод сделан в Определении ВС РФ от 31 января 2023 г. № 308-ЭС22-21205.

На УСН организация создала дочернюю компанию. В качестве вклада в уставный капитал были внесены денежные средства и недвижимость, приобретенная у другой компании.

В конце отчетного периода организация реализовала свою долю другому лицу и начала применять общую систему налогообложения. В то же время компания получила оплату за проданную долю. Доходы, полученные от ее реализации, и затраты, связанные с приобретением, были указаны в налоговой декларации по налогу на прибыль.

По результатам проверки налоговые органы установили, что компания ошибочно заявила расходы, поскольку в качестве базы для УСН выступали доходы. В связи с этим ей был доначислен налог на прибыль.

Налоговые органы не нашли поддержки в первой инстанции, однако апелляционный и кассационный суды встали на их сторону.

Верховный Суд РФ оставил без изменений решение суда первой инстанции. В своем постановлении Верховный Суд, ссылаясь на положения главы 25 Налогового кодекса РФ, регулирующей порядок исчисления налога на прибыль:

• налогом на прибыль облагают положительный финансовый результат;
• В соответствии с НК РФ, при осуществлении имущественных прав возможно учитывать понесенные расходы;
• право на учет расходов в налоговой базе налогоплательщик получает в том периоде, в котором в состав налогооблагаемой прибыли включены доходы от отчуждения акций и долей;
• то, что расходы организация понесла при применении УСН, не препятствует ей учесть их при налогообложении прибыли.

Ключевые ресурсы, неденежные активы и затраты на производство продукции

Если у ком­па­нии, которая переходит на общий режим с доходно-расходной УСН, числят­ся ОС и НМА , если при расчете УСН не были полностью учтены затраты, связанные с этими активами, то у организации остается несписанная в расходы их стоимость. Данный остаток необходимо перенести в налоговый учет на основной системе. Он будет представлен в виде остаточной стоимости основных средств или нематериальных активов, которая продолжит амортизироваться в налоговом учете. Сумму остатка следует отразить в налоговом учете на момент перехода. Данное правило подтверждено письмом Минфина от 15 марта 2011 г. № 03-11-06/2/34.

В соответствии с разъяснениями Минфина, изложенными в письме от 11 марта 2016 г. № 03-03-06/1/14180, при переходе с УСН на общую систему налогообложения не требуется проводить оценку остаточной стоимости активов для целей налогового учета.

Недавно Министерство финансов предоставило дополнительное разъяснение относительно порядка учета затрат на строительство объектов недвижимости при переходе с упрощенной системы налогообложения, основанной на доходах, на общую систему налогообложения.

В письме № 03-03-06/1/128334 от 29 декабря 2023 года Минфин указал, что порядок расчета налоговой базы при переходе с упрощенной системы налогообложения на другие режимы налогообложения регулируется статьей 346.25 Налогового кодекса РФ. Методика определения себестоимости строящихся объектов недвижимости в ней не описана.

В случае использования организацией общего режима налогообложения, затраты на строительство объекта недвижимости, приходящиеся на период действия УСН с объектом «доходы», не включаются в расчет налоговой базы по налогу на прибыль.