В финансовую аренду можно сдавать собственные основные средства. Такая деятельность для фирмы может быть как основной, так и не основной. Если сделка удовлетворяет условиям пункта 25 ФСБУ 25/2018, передача собственного основного средства относится к финансовой аренде. Понятие «финансовая аренда» в целях ФСБУ 25/2018 шире понятия «лизинг».
Когда арендодатель относит аренду к финансовой
В пункте 25 ФСБУ 25/2018 установлены условия, при которых арендодатель определяет у себя неоперационную (финансовую) аренду и учитывает объекты учета аренды в качестве объектов учета такой аренды.
Главный признак неоперационной (финансовой) аренды – это переход к арендатору как экономических выгод, так и рисков, каковыми обладает арендодатель в силу его права собственности на предмет аренды.
Это главное условие считается соблюденным, если выполняется любое из следующих:
а) условиями договора аренды предусмотрен переход к арендатору права собственности на предмет аренды;
б) арендатор имеет право на покупку предмета аренды по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату реализации этого права;
в) срок аренды сопоставим с периодом, в течение которого предмет аренды останется пригодным к использованию;
г) на дату заключения договора аренды приведенная стоимость будущих арендных платежей сопоставима со справедливой стоимостью предмета аренды;
д) возможность использовать предмет аренды без существенных изменений имеется только у арендатора;
е) арендатор имеет возможность продлить установленный договором аренды срок аренды с арендной платой значительно ниже рыночной;
ж) иное обстоятельство, свидетельствующее о переходе к арендатору экономических выгод и рисков, обусловленных правом собственности арендодателя на предмет аренды.
Если сделка удовлетворяет условиям пункта 25 ФСБУ 25/2018, передачу собственного основного средства арендодатель относит к неоперационной (финансовой) аренде.
К неоперационной (финансовой) аренде безоговорочно относятся договоры лизинга.
Проводки в учете арендодателя при передаче ОС в финансовую аренду
Сначала проговорим основные понятия, связанные с финансовой арендой у арендодателя.
В общем случае инвестиция в аренду – это та сумма денежных средств, которую затратил арендодатель (лизингодатель) на приобретение имущества, которое он сдает в аренду (в лизинг).
Справедливая стоимость в арендных отношениях отражает себестоимость арендного имущества. Это та сумма денежных средств, которую затратил арендодатель (лизингодатель) на приобретение имущества, которое планируется сдавать в аренду (в лизинг), то есть это как раз сумма его инвестиции в аренду.
При сдаче имущества в аренду арендодатель должен сформировать и отразить в учете инвестицию в аренду по чистой стоимости.
Для этого понадобится показатель валовой стоимости аренды у арендодателя (лизингодателя). Это совокупность арендных платежей, причитающихся ему по договору, плюс негарантированная ликвидационная стоимость имущества.
Чистая стоимость инвестиции в аренду определяется путем дисконтирования ее валовой стоимости по процентной ставке, при использовании которой приведенная валовая стоимость инвестиции в аренду на дату предоставления предмета аренды равна сумме справедливой стоимости предмета аренды и понесенных арендодателем затрат в связи с договором аренды (п. 33 ФСБУ 25/2018).
Справедливую стоимость арендодатель включает в чистую стоимость инвестиции в аренду на дату сдачи имущества в аренду.
Итак, на дату передачи собственного основного средства в финансовую аренду арендодатель делает следующие проводки:
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– отражена первоначальная стоимость основного средства, которое передают в финансовую аренду;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– отражена амортизация, начисленная за период эксплуатации.
После этого арендодатель должен сформировать и отразить в учете инвестицию в аренду — по чистой стоимости.
Дебет 76 «Чистая стоимость инвестиции в аренду» Кредит 01 «Выбытие основных средств»
– предмет финансовой аренды передан арендатору, и сформирована инвестиция в аренду в сумме, которая не превышает чистую стоимость;
Дебет 76 «Чистая стоимость инвестиции в аренду» Кредит 60, 76, 23
– отражены расходы, связанные с передачей, в той части, в которой стоимость инвестиции в аренду не превышает чистой стоимости.
Если остаточная стоимость основного средства вместе с расходами на передачу отличается от величины чистой стоимости, разницу нужно учесть в прочих расходах или доходах:
Дебет 91, 90 (76 «Чистая инвестиция в аренду») Кредит 76 «Чистая инвестиция в аренду»(90,91)
– отражен убыток (доход) от сдачи имущества в финансовую аренду.
Пример. Передача собственного ОС в финансовую аренду арендодателем
Фирма сдает во аренду производственное оборудование с правом выкупа по справедливой стоимости.
Срок аренды - 2 года. Компания применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС.
Первоначальная стоимость основного средства составила 2 077 200 руб., начисленная амортизация к моменту передачи – 126 200 руб.
Ежемесячные арендные платежи равны 85 000 руб. (без учета НДС).
Сумма арендных платежей, которую арендодатель получит в течение всего договора, – 2 040 000 руб. (85 000 руб. × 24 мес.).
По оценке технического отдела негарантированная ликвидационная стоимость объекта – 240 000 руб. (то есть через два года имущество будет стоить именно эту сумму (без учета НДС). Согласно договору, платежей по гарантии выкупа нет, поэтому ничего вычитать не нужно.
Валовая стоимость инвестиции в аренду – 2 280 000 руб. (85 000 руб. × 24 мес. + 240 000 руб.).
На дату передачи имущества в финансовую аренду бухгалтер определил чистую стоимость инвестиции в аренду.
На дату передачи объекта лизингополучателю бухгалтер делает проводки:
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– 2 077 200 руб. – отражена первоначальная стоимость основного средства, которое передают в финансовую аренду;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 126 200 руб. – отражена амортизация, начисленная за период эксплуатации.
В качестве справедливой стоимости оборудования фирма приняла его балансовую стоимость – 1 951 200 рублей.
Дебет 76 «Чистая стоимость инвестиции в аренду» Кредит 01 «Выбытие основных средств»
–1 951 200 руб. – предмет финансовой аренды передан арендатору и сформирована инвестиция в аренду в сумме, которая не превышает чистую стоимость.
Поскольку в качестве справедливой стоимости оборудования фирма приняла его балансовую стоимость, разниц по доведению чистой стоимости инвестиции у нее не возникло.
Как арендодателю рассчитать арендные платежи
Для дисконтирования арендных платежей с периодичностью менее года (месячных, квартальных) определяется месячная или квартальная ставка дисконтирования. В качестве ставки дисконтирования применяется ставка, при использовании которой приведенная стоимость будущих арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды равна его справедливой стоимости.
При этом нельзя путать ставку дисконтирования и коэффициент дисконтирования. В качестве ставки дисконтирования на практике применяют процентную ставку, по которой компания может получить заемные средства на сопоставимых условиях. Коэффициентом дисконтирования обычно пользуются в процессе расчетов, как некой промежуточной величиной, посчитанной на основе ставки дисконтирования.
Для дисконтирования арендных платежей с периодичностью менее года (месячных, квартальных) определяется месячная или квартальная ставка дисконтирования по формуле:
Ставка дисконтирования = ((1 + R/100)1/4 или 1/12 — 1) х 100%,
где R – годовая процентная ставка под заемные средства.
Далее эту ставку используют для определения приведенной стоимости каждого будущего арендного платежа. Платежи дисконтируются по формуле:
Приведенный платеж = Номинальная стоимость платежа/(1 + Коэффициент дисконтирования)t, где
t — количество периодов (месяцев или кварталов) до момента осуществления платежа.
Пример. НДС в счете-фактуре выставлен по завышенной ставке
Продолжим предыдущий пример.
Определили, что ставка дисконтирования, при которой валовая стоимость (2 280 000 руб.) будет равняться сумме справедливой стоимости (1 951 200 руб.) – 15% годовых.
Период дисконтирования – месяц.
В нашем случае в результате расчета получилась месячная ставка дисконтирования = ((1 + 0,15)0,0833 – 1) х 100% = 1,17% (показатель степени 0,0833 получился путем деления 1 на 12).
Для дальнейшего начисления процентов применяется коэффициент дисконтирования.
Платежи дисконтируются по формуле:
Приведенный платеж = Номинальная стоимость платежа/(1 + Коэффициент дисконтирования)t, где
t - количество месяцев до момента осуществления платежа.
Все данные сведем в таблицу.
| Порядковый номер платежа | Арендное обязательство на начало месяца | Номинальный платеж | Коэффициент дисконтирования | Приведенный платеж |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 1951200 | 85000 | 1,0117 | 84017 |
| 2 | 1867183 | 85000 | 1,0235 | 83045 |
| 3 | 1784138 | 85000 | 1,0355 | 82085 |
| 4 | 1702053 | 85000 | 1,0476 | 81136 |
| 5 | 1620917 | 85000 | 1,0599 | 80197 |
| 6 | 1540720 | 85000 | 1,0723 | 79270 |
| 7 | 1461450 | 85000 | 1,0848 | 78353 |
| 8 | 1383097 | 85000 | 1,0975 | 77447 |
| 9 | 1305650 | 85000 | 1,1104 | 76551 |
| 10 | 1229098 | 85000 | 1,1234 | 75666 |
| 11 | 1153432 | 85000 | 1,1365 | 74791 |
| 12 | 1078641 | 85000 | 1,1498 | 73926 |
| 13 | 1004715 | 85000 | 1,1632 | 73071 |
| 14 | 931644 | 85000 | 1,1769 | 72226 |
| 15 | 859418 | 85000 | 1,1906 | 71391 |
| 16 | 788027 | 85000 | 1,2046 | 70565 |
| 17 | 717462 | 85000 | 1,2187 | 69749 |
| 18 | 647712 | 85000 | 1,2329 | 68943 |
| 19 | 578770 | 85000 | 1,2473 | 68145 |
| 20 | 510625 | 85000 | 1,2619 | 67357 |
| 21 | 443267 | 85000 | 1,2767 | 66578 |
| 22 | 376689 | 85000 | 1,2916 | 65808 |
| 23 | 310881 | 85000 | 1,3067 | 65047 |
| 24 | 245834 | 325000 | 1,3220 | 245834 |
| Итого | х | 2280000 | х | 1951200 |