Минфин России дал разъяснения по отдельным вопросам ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской и консолидированной отчетности за 2017 год.
Учетная политика в 2017 году
Любые изменения учетной политики происходят при:
- изменении законодательства РФ, нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
- разработке или выборе организацией нового способа ведения бухгалтерского учета, который обеспечивает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
- существенном изменении условий хозяйствования, связанных, например, с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.
Учетную политику меняют с начала отчетного года, если иное не обусловлено причиной такого изменения (п. п. 10, 12 ПБУ 1/2008 “Учетная политика организации”, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, далее – ПБУ 1/2008). Изменения учетной политики оформляются организационно-распорядительным документом (п. п. 8, 11 ПБУ 1/2008).
С 06.08.2017 приказом Минфина России от 28.04.2017 № 69н ПБУ 1/2008 было дополнено новым пунктом 7.1. Теперь, если организация самостоятельно разрабатывает способ бухгалтерского учета по какому-либо вопросу, то ей нужно использовать последовательно (ПБУ 1/2008):
- международные стандарты финансовой отчетности (МСФО);
- положения федеральных, отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным (связанным) вопросам;
- рекомендации в области бухгалтерского учета. Их могут разработать саморегулируемые организации (предпринимателей, иных пользователей отчетности, аудиторов), а также их ассоциации, союзы и иные некоммерческие организации*, имеющие целью развитие российского бухгалтерского учета (ч. 2 ст. 22, п. 5 ст. 24 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, далее – Закон № 402-ФЗ).
Минфин России отметил: вступление в силу пункта 7.1 ПБУ 1/2008 не требует обязательного внесения изменений в учетную политику, в том числе в части способов ведения бухгалтерского учета, разработанных самостоятельно до 06.08.2017.
Кроме того, последствия изменения учетной политики, не связанные с изменением законодательства, следует отражать в бухгалтерской отчетности ретроспективно, если они являются существенными.
Несущественной считается информация, от наличия, отсутствия или способа отражения которой в отчетности не зависят экономические решения пользователей этой отчетности. Поэтому по общему правилу пересчитать показатели бухгалтерской отчетности ретроспективно исходя из измененного способа ведения учета за все предшествующие представленные в отчетности периоды – необходимо, если:
- можно с достаточной надежностью оценить в денежном выражении последствия этих изменений для периодов, предшествовавших отчетному.
*На сегодняшний день в число разработчиков рекомендаций включены:
– Фонд развития бухгалтерского учета “Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета “Бухгалтерский методологический центр”;
– Саморегулируемая организация аудиторов “Российский Союз аудиторов” (Ассоциация);
– Некоммерческое партнерство “Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России”;
– Фонд “Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности”.
**Критерий существенности организация устанавливает самостоятельно (п. 11 ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации”, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, п. 6.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997), п. 3 приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н, письмо Минфина России от 24.01.2011 № 07-02-18/01).
ПРИМЕР 1. ПОСЛЕДСТВИЯ ИЗМЕНЕНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
С 2017 года ООО “Вектор”, ведущее бухучет упрощенно, решило признавать расходы на приобретение объектов, отвечающих критериям нематериальных активов, в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления, а не путем амортизации. Такое право дает пункт 3.1 ПБУ 14/2007 “Учет нематериальных активов”, утвержденного приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н.
Отразить это изменение учетной политики в бухгалтерской отчетности “Вектор” может перспективно, то есть без корректировок показателей бухгалтерской отчетности 2016 и 2015 годов (п. 15.1 ПБУ 1/2008).
При ретроспективном пересчете исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида (письмо Минфина России от 29.04.2011 № 07-02-06/66).
В соответствии с новой редакцией пункта 15 ПБУ 1/2008, ретроспективно пересчитать на самую раннюю представленную в отчетности дату следует входящие остатки не только по статье “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”, но и (или) по другим статьям бухгалтерского баланса.
Инвентаризация по итогам года
Отчетность должна давать достоверное представление о (ч. 1 ст. 13 Закон № 402-ФЗ):
- финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату;
- финансовом результате его деятельности;
- движении денежных средств за отчетный период.
Чтобы обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности, организации необходимо:
- своевременно проводить инвентаризацию имущества и обязательств (п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, далее – ПВБУ);
- составлять отчетность на основе данных из регистров бухгалтерского учета и информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.
По правилам пункта 27 ПВБУ, проведение инвентаризации обязательно, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Однако ПВБУ не является федеральным стандартом бухгалтерского учета и формально не относится к документам, регулирующим бухгалтерский учет в соответствии с частью 1 статьи 21 Закона № 402-ФЗ. В связи с этим Минфин России подтвердил обязательность проведения инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности в соответствии с пунктом 27 ПВБУ.
Читайте также «Годовая инвентаризация — по новым правилам»
Расходы по займам
К расходам по займам относятся:
- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);
- дополнительные расходы по займам, в том числе суммы, уплачиваемые за информационные, консультационные услуги, экспертизу договора займа (кредитного договора) и т.д.
Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива – то есть в стоимость объекта незавершенного производства, незавершенного строительства, который планируется принять к учету в качестве основного средства, нематериального или иного внеоборотного актива (п. п. 2, 7 ПБУ 15/2008 “Учет расходов по займам и кредитам”, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н).
Отдельные дополнительные расходы по займу, произведенные в текущем отчетном периоде (например, плата за получение поручительства), относятся также и к следующим отчетным периодам.
По общему правилу, если затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, не соответствуют условиям признания актива, то они отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов (письмо Минфина России от 12.01.2012 № 07-02-06/5). Однако на дополнительные расходы по займу это правило не распространяется.
Их можно включать в состав прочих расходов единовременно или равномерно, в течение срока займа (п. п. 6, 8 ПБУ 15/2008, п. п. 16, 18 абз. 3 п. 19 ПБУ 10/99 “Расходы организации”, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). Выбранный способ должен быть закреплен в учетной политике организации.
ПРИМЕР 2. УЧЕТ ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ РАСХОДОВ ПО ЗАЙМУ
ООО “Вектор” заключило с ООО “Символ” договор поручительства, обеспечивающий задолженность “Вектора” по договору займа, полученного на текущие расходы от ООО “Монолит” 10.01.2017 сроком на два года.
За получение поручительства на два года “Вектор” в январе 2017 года уплатил “Символу” вознаграждение в сумме 96 000 рублей. Все организации применяют УСН.
Если в соответствии с учетной политикой “Вектор” признает дополнительные расходы по займу единовременно, то бухгалтер сделает проводки:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
— 96 000 руб. – уплачено вознаграждение за получение поручительства;ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76
— 96 000 руб. – вознаграждение за поручительство отражено в прочих расходах.Если же “Вектор” признает дополнительные расходы по займу равномерно (ежемесячно), то проводки таковы.
В январе 2017 года:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
— 96 000 руб. – уплачено вознаграждение за получение поручительства.Ежемесячно с января 2017 года по декабрь 2018 года:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76
— 4000 руб. (96 000 : 24) – вознаграждение за поручительство отражено в прочих расходах.
Кросс-курсы валют
По общему правилу пересчитывать в рубли стоимость актива или обязательства, выраженную в иностранной валюте, следует по официальному курсу этой валюты к рублю, устанавливаемому Банком России (п. 5 ПБУ 3/2006 “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте”, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н, далее – ПБУ 3/2006).
С 2019 года, в соответствии с будущей редакцией пункта 5 ПБУ 3/2006, если Банк России не устанавливает официальный курс какой-либо иностранной валюты к рублю, то пересчитывать валютные активы и обязательства в рубли нужно будет по кросс-курсу такой валюты.
Кросс-курс – это соотношение между двумя валютами, которое вытекает из их курса по отношению к курсу третьей валюты – например, доллара США. То есть пересчитывать валютные активы и обязательства в рубли придется по курсу, рассчитанному исходя из официальных курсов иных иностранных валют, установленных Банком России.
И хотя использование кросс-курсов в бухгалтерском учете установлено только с 2019 года, тем не менее, Минфин России рекомендует применять кросс-курсы уже в 2017 году. Составленная таким образом бухгалтерская отчетность будет достоверной.
ПРИМЕР 3. ПЕРЕСЧЕТ ВАЛЮТНОГО АВАНСА ПО КРОСС-КУРСУ
ООО “Вектор” 30 января получило от никарагуанского покупателя аванс в сумме 70 000 никарагуанских золотых кордоб. Банк России не устанавливает официальный курс рубля к никарагуанской валюте, однако установлены официальные курсы по отношению к доллару США (условно):
— курс никарагуанской кордобы к доллару США – 30,7416 NIO/USD;
— курс рубля к доллару США – 58,6940 руб/USD.
Кросс-курс рубля к никарагуанской кордобе определяется делением и составляет 1,9093 руб/NIO (58,6940 руб/USD : 30,7416 NIO/USD). Полученный аванс в пересчете на рубли отражается в учете в сумме 133 651 рубль (70 000 × 1,9093).
Проценты по банковскому счету
По договору банковского счета банк может использовать имеющиеся на счете клиента (организации или предпринимателя) денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться ими. Если иное не предусмотрено договором банковского счета, за пользование средствами, находящимися на счете клиента, банк выплачивает проценты, сумма которых зачисляется на счет (п. 2 ст. 845, п. п. 1, 2 ст. 852 ГК РФ).
Суммы, зачисленные на счет организации в качестве процентов по договору банковского счета, признаются прочими доходами (п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99 “Доходы организации”, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н). Сумма дохода определяется за каждый отчетный период исходя из условий договора банковского счета.
ПРИМЕР 4. УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ ПО ОСТАТКУ НА СЧЕТЕ
20 декабря банк зачислил на расчетный счет ООО “Вектор” проценты в сумме 5000 рублей на остаток денежных средств по счету, причем 2000 рублей относятся к периоду с 21 по 30 ноября. Бухгалтер “Вектора” сделал следующие проводки.
В ноябре:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1
— 2000 руб. – начислены проценты на остаток по счету.В декабре:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 91-1
— 3000 руб. (5000 – 2000) – получены проценты за декабрь;ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
— 2000 руб. – получены проценты за период с 21 по 30 ноября.
В Отчете о движении денежных средств отражается информация о наличии, поступлении и расходовании денежных средств и денежных эквивалентов в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности (п. п. 28, 29 ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации”, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, п. п. 7, 14 ПБУ 23/2011 “Отчет о движении денежных средств”, утвержденного приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н, далее – ПБУ 23/2011).
Платежи и поступления денежных средств квалифицируются как денежные потоки от текущих операций, если они связаны с обычной деятельностью организации, приносящей выручку.
Минфин России уточнил: суммы денежных средств, зачисленные на счет организации в качестве процентов по договору банковского счета, классифицируются как денежные потоки от текущих операций (п. п. 8 – 12 ПБУ 23/2011). Как правило, эти суммы не являются существенными***, поэтому их можно отразить по строке 4119 Отчета о движении денежных средств.
***Для отражения поступлений от текущих операций, не относящихся к строкам 4111–4113, но являющихся существенными, в Отчете о движении денежных средств вводятся дополнительные строки – перед строкой 4119 “прочие поступления” (п. 11 ПБУ 4/99). Эти строки нумеруются от 4114 до 4118.
Эксперт “НА” И.С. Сергеева