Модернизация ОС связана с капитальными затратами, которые увеличивают его первоначальную стоимость и списываются через амортизацию. Вариантов учета может быть только три, и они применяются даже к полностью самортизированому ОС.
Увеличение первоначальной стоимости ОС
Достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение – все это работы капитального характера. Их стоимость не может быть списана единовременно (п. 5 ст. 270 НК РФ). Она увеличивает первоначальную стоимость основного средства (п. 2 ст. 257 НК РФ). А затем списывается постепенно путем амортизации.
Сумму увеличения первоначальной стоимости определяют из всех затрат на модернизацию объекта. Для этого нужно собрать все подтверждающие документы.
Если работы выполняли сторонние организации, документальным подтверждением понесенных затрат будет служить двусторонний акт приема-передачи.
Таким образом, после проведения модернизации следует (см. письмо Минфина России от 13 июля 2020 г. № 03-03-06/1/60600):
- сумму затрат на ее осуществление прибавить к первоначальной стоимости ОС;
- использовать те нормы амортизации, которые изначально были определены при введении основного средства в эксплуатацию.
Начинать амортизацию модернизированного ОС исходя из измененной первоначальной стоимости нужно с даты изменения стоимости, то есть с даты окончания работ по модернизации, а не со следующего месяца. Например, если по данным учета налогоплательщика модернизация была проведена в феврале, начислять амортизацию по-новому нужно именно февраля, а не с марта.
Увеличение срока полезного использования ОС
Если объект основных средств был реконструирован или модернизирован, то срок его полезного использования может быть увеличен (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ).
Начиная с месяца, следующего за месяцем ввода модернизированного ОС в эксплуатацию, амортизация по нему начисляется, при этом учитывается :
- первоначальная стоимость ОС, увеличенная на сумму модернизации;
- та норма амортизации, которая изначально применялась к ОС при введении его в эксплуатацию.
Если после модернизации ОС средства срок полезного использования объекта увеличился, то организация вправе начислять амортизацию по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока. Но СПИ можно увеличить только в тех пределах, которые установлены для амортизационной группы указанного ОС.
Например, если срок полезного использования по классификации ОС от 2 до 3 лет, срок его полезного использования после модернизации можно увеличить только до 3 лет. Больший срок установить нельзя.
Иных случаев изменения срока полезного использования объекта основных средств, ранее введенного в эксплуатацию, кроме модернизации, реконструкции и т.д. положениями НК РФ не предусмотрено. Об этом напомнил Минфин письме от 18 марта 2022 г. № 03-03-06/1/21167.
Амортизация полностью самортизированных ОС после модернизации
С 1 января 2022 года Федеральный закон от 20 июля 2021 г. № 305-ФЗ уточнил некоторые формулировки, в результате чего нормы об увеличении первоначальной стоимости и увеличении срока полезного использования ОС в результате модернизации применяются к полностью самортизированным основным средствам.
В отношении того, как определять первоначальную стоимость полностью самортизированного и модернизированного ОС в целях начисления амортизации нет никаких исключений из общего порядка:
- первоначальная стоимость такого основного средства увеличивается на стоимость проведенной модернизации;
- сумма амортизации, начисляемой ежемесячно, определяется как произведение увеличенной в результате модернизации первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта изначально.
Момент окончания начисления амортизации теперь отвязан от срока полезного использования ОС. Амортизацию нужно прекращать начислять с 1 числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества или когда он выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.
Изменение ОКОФ как создание нового ОС
Если же изменение технических характеристик реконструируемого или модернизируемого объекта привело к изменению ОКОФ, то считается, что в результате этих действий было создано новое основное средство. Его первоначальную стоимость придется определять в порядке, установленном статьей 257 НК РФ (см. письмо Минфина от 4 августа 2016 г. № 03-03-06/1/45862).
Другими словами, модернизация, приведшая к изменению технических характеристик основного средства и, как следствие, отнесению объекта к другому виду по ОКОФ, приравнивается к созданию нового основного средства. Соответственно, заново придется определять и нормы амортизации.