С помощью «налоговой реконструкции» фирме, которая использовала схемы по уходу от налогов, доначисляют столько налогов, сколько заплатило бы добросовестное лицо в такой же ситуации. В марте ФНС в своем письме признала возможность реконструкции, а теперь Верховный суд подробно объяснил, кто может на нее рассчитывать. Экономколлегия призвала учитывать форму вины налогоплательщика и обращать внимание на то, помогал ли он раскрыть состав спорных операций (определение от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).
Обстоятельства спора
Челябинское ООО занималась производством хлебобулочных изделий, а до 2013 года собственными силами доставляло их до магазинов. В фирме был собственный отдел логистики, штат водителей и 45 грузовых автомобилей. Но начиная с 2014 года общество заключило ряд договоров на перевозку продукции с тремя логистическими компаниями, по которым заплатило контрагентам 283 млн руб.
Обратите внимание
В марте 2021 года Федеральная налоговая служба выпустила долгожданное письмо с разъяснениями правил ст. 54.1 Налогового кодекса о получении необоснованной налоговой выгоды. В этом письме были раскрыты и правила «налоговой реконструкции», и ВС своим определением развивает «достаточно жесткий» подход налоговиков . Определение ВС достаточно значимое и совсем неутешительное для хозяйствующих субъектов. Раньше ключевым фактором в вопросе применения ст. 54.1 НК всегда являлся вопрос реальности сделки. Но данном деле Верховный суд закрыл глаза на то, что компания реально понесла расходы.
Налоговая служба проверила деятельность за 2014-2016 годы и решила, что договоры были фиктивными, а контрагенты – «техническими». ООО продолжало развозить продукты своими силами, решили в ИФНС по Центральному району Челябинска – фактически услуги оказывали водители, нанятые обществом и формально заключившие договор аренды грузовиков с другими организациями, подконтрольными налогоплательщику. А из 283 млн руб., заплаченных фиктивным контрагентам, большая часть по сложной цепочке с векселями вернулась к учредителю ООО. С таким обоснованием компании доначислили, в числе прочего, 48 млн руб. налога на прибыль.
Решения нижестоящих судов
Две инстанции согласились с позицией ИФНС и признали, что действия общества были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. Суды признали штрафы и доначисления налогов законными (дело № А76-46624/2019).
Решение кассации
Арбитражный суд Уральского округа решения пересмотрел. Суд кассационной инстанции указал на то, что сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием менять порядок определения недоимки и для взимания налога в большем размере. Окружной суд счел, что операции по доставке грузов были реальными, поэтому налогоплательщик имел право учесть их для целей исчисления налога на прибыль расчетным методом.
Обратите внимание
Налицо применение формального подхода. Налогоплательщики, которые умышленно нанесли ущерб казне, обязаны в полной мере исключить все полученные от спорных операций вычеты и расходы независимо от реальности отношений, если только не признают свою вину и не раскроют параметры операций. Определение ВС создает неопределенность в применении п. 7 ст. 31 Налогового кодекса о применении расчетного способа уплаты налогов. ВС прямо указывает на то, что налогоплательщик, который рассчитывает на налоговую реконструкцию, должен раскрыть полную и достоверную информацию по сделке, более того, самостоятельно предоставить расчеты и доказательства. Но какая именно информация устроит чиновников? Что значит полная информация по сделке? Каковы критерии по формату и полноте информации, необходимых для налоговой реконструкции, и когда они будут приняты? Список вопросов открытый. Правила игры снова неизвестны.
Позиция ВС РФ
В мае дело рассмотрела коллегия ВС по экономическим спорам, которая не согласилась с выводами окружного суда – и объяснила причины в подробном определении.
Последствия налогового нарушения должны определяться с учетом роли налогоплательщика в этом нарушении. Расчетный способ должен быть доступен тем налогоплательщикам, которые участвовали в схеме, но лишь не подтвердили операции документально. Такое чаще всего случается, если компания не участвовала в схеме по уходу от налогов и не получала выгоду сама, но неправильно подошла к выбору контрагента и не проявила должной осмотрительности.
Обратите внимание
При таком подходе налоговый орган в 99% случаев может указать, что информация раскрыта недостаточно или недостоверно, а доказательств для применения налоговой реконструкции не хватает. Мы вновь вступаем в реку под названием «оценочные понятия». И снова оценивать будет орган, который не заинтересован в соблюдении прав налогоплательщика. Снова суды будут завалены налоговыми спорами – но теперь уже о том, раскрыл ли налогоплательщик информацию по сделке и может ли рассчитывать на применение расчетного метода.
Но если снижение налогов было целью налогоплательщика и он сам выстроил схему с участием «технических» компаний, то расчетный способ для него не применяется. Ведь это по сути уравняло бы налоговые последствия для компаний, «чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым». Поэтому форма вины имеет значение, решил Верховный суд.
Право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль доступно и тем компаниям, которые помогали сократить потери казны и раскрыли сведения и документы, позволяющие установить фактического исполнителя по договору, обложить его налогом и таким образом вывести операции из «теневого» оборота.
Обратите внимание
Налогоплательщикам, которые столкнулись с обвинениями в отношениях с техническими компаниями и рассчитывают на применение «реконструкции» по налогу на прибыль, теперь нужно сосредоточиться на доказывании не только рыночного уровня понесенных расходов, но и на том, что они достоверно не знали о «проблемности» поставщика. Учитывая частичное совпадение признаков технического характера контрагента и критериев должной осмотрительности в том же Письме ФНС, доказать незнание не всегда будет просто. Добросовестным налогоплательщикам нужно занимать активную позицию во время проведения выездной налоговой проверки, чтобы доказать в первую очередь отсутствие умысла в их действиях. Верховный суд явно дал понять, что порядок и размер налоговой выгоды, которая может быть признана необоснованной, зависит от формы вины налогоплательщика.
Но челябинская фирма сама организовала схему по уходу от налогов и не помогла разобраться в реальности проведенных сделок ни в ходе проверки, ни в ходе дальнейшего судебного разбирательства. Налогоплательщик не раскрыл, какая часть из потраченных на водителей денег имела отношение к оплате перевозок, а не к обналичиванию средств.
ВС не стал направлять дело на новое рассмотрение, а вместо этого отменил решение АС Уральского округа в части налога на прибыль. Позиция налоговиков и первых двух инстанций о том, что ООО не может учесть расходы при исчислении налога на прибыль, признана законной.