Доказывать обоснованность заявленного убытка должен налогоплательщик. Аналитические и синтетические данные бухгалтерского учета, расшифровки и пояснения по формированию результатов деятельности предприятия сами по себе, в отсутствие первичных документов, такими доказательствами быть не могут.
Основание спора
По результатам выездной проверки обществу уменьшили убытки и привлекли к ответственности. Общество представило уточненную декларацию по налогу на прибыль, где отразило увеличение убытков путем переноса расходов из отложенных затрат. Поскольку это было сделано за пределами срока выездной проверки, уточненную декларацию проверили в рамках камеральной проверки. По ее итогам также вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Общество сочло его неправомерным и обратилось в арбитражный суд об отмене решений.
Позиция налоговой инспекции
Инспекция считает законными и обоснованными свои решения и просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения.
Позиция налогоплательщика
Инспекция затребовала необоснованно большое количество документов, пояснений и т. д. Проверка декларации вышла за рамки камеральной проверки и стала выборочной документальной проверкой, что противоречит требованиям статей 87, 88, 89 НК РФ. При проведении проверки ошибки, неточности и расхождения выявлены не были. К тому же требование о представлении пояснений не должно одновременно содержать требование о представлении документов.
Суд решил
Постановление АС Северо-Западного округа от 15 января 2018 г. по делу
№ А56-56888/2016
Налоговые органы в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки вправе:
- истребовать документы как у налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, так у и иных лиц;
- получать показания свидетелей;
- направлять поручений другим налоговым органам;
- оформлять акта налоговой проверки.
Формы налогового контроля не могут ограничиваться лишь рамками выездных и камеральных проверок. Отдельные мероприятия могут осуществляться вне рамок налоговой проверки. Это обеспечивает действенный и своевременный контроль правильности, полноты и своевременности исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, достоверности сведений, представленных налогоплательщиком, а не противоречит ему.
Порядок и сроки проведения налоговых проверок установлены статьями 87 – 89 НК РФ.
Эти нормы не содержат запрета на использование информации, полученной налоговым органом в соответствии с нормами закона до начала или после проведения выездной налоговой проверки (п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57). Кроме того:
- законодательство о налогах и сборах не запрещает проводить одновременно как выездную, так и камеральную проверку по тем же налогам за один и тот же период;
- налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика (а он обязан их представлять на основании подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ) документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность их исчисления и своевременность уплаты (подп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ);
- должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения ему требования о предоставлении документов (п. 1 – 3 ст. 93 НК РФ).
Убыток – это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли (п. 8 ст. 274 НК РФ). На убытки предыдущего налогового периода компания вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода – на всю сумму или на ее часть (перенести убыток на будущее) при соблюдении определенных требований. А пункт 4 статьи 283 НК РФ обязывает налогоплательщика документально подтверждать объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.
В случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов, а только на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, правомерность учета налогоплательщиком убытка для целей налогообложения налогом на прибыль не является обоснованной.
Возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер. Это возлагает на налогоплательщика обязанность доказать их правомерность и обоснованность. При отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий (Постановление Президиума ВАС РФ от 24 июля 2012 г. № 3546/12).
Поскольку учет понесенных расходов в части заявленных налогоплательщиком убытков направлен на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, правомерность учета понесенных расходов в соответствии с приведенными нормами права подлежит доказыванию налогоплательщиком.
Следовательно, именно налогоплательщик должен доказать относимыми и допустимыми доказательствами бесспорное наличие условий, с которыми связано определение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, и опровергнуть доводы налогового органа.
Обязанность по доказыванию предполагает представление доказательств, бесспорно подтверждающих доводы налогоплательщика, опровергающие выводы налогового органа, и наличие законных оснований для учета заявленных налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль при формировании налоговой базы и уплате налогов.
В ответ на требования инспекции о представлении документов, подтверждающих заявленный убыток, общество представило в налоговый орган аналитические и синтетические данные бухгалтерского учета, в том числе главную книгу, книгу покупок и продаж, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 02, 08, 10, 19, 20, 41, 50, 51, 52, 60, 62, 66, 67, 68, 69, 70, 71, 76, 80, 84, 90, 91, 97, анализ счетов 10, 20 41, 43, 90, 91, расшифровки и пояснения по формированию результатов деятельности предприятия.
Кроме того, в ходе проверки использованы документы за отчетные периоды, ранее представленные в ходе выездной проверки: анализ счетов 91, 67, 70, 76, 51, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 02, 51, 97, карточки счетов 41, 43, 76.5, 90.1.1, 90.2.1, 97.
Документы, подтверждающие правомерность уменьшения убытка, общество не представило без причин, препятствующих этому. Поэтому инспекция обоснованно признала неправомерное уменьшение обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму полученного убытка, не подтвержденного первичными документами.
Представленные налогоплательщиком аналитические и синтетические данные бухгалтерского учета, расшифровки и пояснения по формированию результатов деятельности предприятия, сами по себе, в отсутствие первичных документов, не подтверждают заявленные убытки и не изменяют установленные налоговым органом фактические обстоятельства, связанные с уменьшением налогооблагаемой базы на сумму заявленного убытка.
Фактические обстоятельства установлены судами первой и апелляционной инстанции в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено. Оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.