По закону, фирма, открытая в результате реорганизации, является правопреемником «создавшей ее компании. Но может ли она «унаследовать» и право применять упрощенную систему налогообложения? Анна Мишина выяснила, что думают по этому поводу арбитражные судьи и специалисты Минфина.
Согласно закону, вновь созданная организация вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в течение пяти дней с момента постановки на учет
(п. 2 ст. 346.13 НК РФ). Соответственно, применять УСН можно именно с этой даты. Однако в этой норме речь идет о новом, только что зарегистрированном предприятии. Но можно ли применить данное правило к фирмам, возникшим в процессе реорганизации компании,
которая уже находилась на «упрощенке»?
Свое мнение по этому вопросу одним из первых высказал Минфин РФ десять лет назад.
В ведомстве тогда указали, что раз реорганизуемое предприятие изначально работало на специальном налоговом режиме, то его правопреемник имеет право на применение УСН.
Об этом ведомство сообщило в письме от 23 мая 2006 г. № 03-11-04/2/116. Но буквально через пару месяцев чиновники министерства высказали другую точку зрения. Теперь они ратовали за то, что раз при преобразовании одной компании в другую возникает, по сути, новое предприятие, то на него распространяется такой же порядок перехода на упрощенную систему, который предусмотрен для всех новых организаций – путем подачи соответствующего уведомления в пятидневный срок. Соответственно, если заявления нет, то и применять «упрощенку» компания-правопреемник не имеет право. Эту точку зрения министерство подтверждало несколько раз подряд (письма Минфина РФ от 2 октября 2006 г. № 03-11-04/2/194, от 4 сентября 2006 г. № 03-11-04/2/184 и от 17 августа 2006 г. № 03-11-02/180).
Передача прав на применение УСН
Теперь рассмотрим, как решили вопрос о передаче в порядке правопреемства право на применение УСН арбитры. Скажу сразу: впервые им пришлось разрешать данную ситуацию, когда разъяснений Минфина еще не было. Так вот, уже в 2005 году решение было принято в пользу компании-правопреемника. Судьи постановили, что в силу абзаца 2 пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса правопреемник реорганизованного предприятия пользуется всеми правами и исполняет все налоговые обязанности. Поскольку в данном случае правопреемство носит универсальный характер, то к вновь возникшей фирме наряду с другими правами переходит
и возможность применения «упрощенки» (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа
от 13 января 2005 г. № А19-7697/04-45-Ф02-5642/04-С1).
Следующие решения арбитры принимали уже после «выхода в свет» вышеуказанных писем Минфина. Однако рекомендации специалистов министерства не изменили мнения судей.
Они по-прежнему считали, что право на применение УСН «наследуется» компанией в порядке универсального правопреемства (постановления ФАС Уральского округа от 1 марта 2007 г.
№ Ф09-1144/07-С3, АС Московского округа от 18 декабря 2012 г. по делу
№ А40-46740/12-115-273).
Право на применение УСН
Через несколько лет Минфин снова вернулся к рассмотрению вопроса о получении права на применение УСН при правопреемстве. Впрочем, время не повлияло на мнение чиновников.
Они снова объявили, что передать таким способом право на применение «упрощенки» нельзя.
По мнению финансистов, при преобразовании одной организации в другую возникает новое предприятие. Соответственно, на него распространяется тот же порядок перехода на УСН,
что и на вновь созданные организации.
Поэтому, если такое предприятие хочет работать на «упрощенке», оно должно уже в течение 30 календарных дней с момента постановки на учет уведомить об этом налоговиков (п. 2 ст. 346.13 НК РФ, при соблюдении положений п. 3 ст. 346.12 НК РФ), подав соответствующую бумагу и указав в ней выбранный объект налогообложения («доходы» или «доходы минус расходы») (п. 1 ст. 346.13 НК РФ) (письма Минфина РФ от 24 февраля 2014 г. № 03-11-06/2/7608
и от 13 февраля 2015 г. № 03-11-06/2/6553).
Мнение арбитражных судей
В 2016 году у арбитражных судей появился альтернативный взгляд на рассматриваемый вопрос. На этот раз служители Фемиды обратили внимание на то, что при прекращении деятельности российской организации в результате реорганизации осуществляется снятие ее с налогового учета (п. 5 ст. 84 НК РФ). То есть реорганизация влечет за собой прекращение деятельности одной фирмы при регистрации вновь возникшего предприятия (п. 2 ст. 15 Закона № 129-ФЗ). Новая же компания, изъявившая желание перейти на УСН, может это сделать на общих основаниях, уведомив об этом инспекторов. Других вариантов применения режима законодательство, подчеркнули судьи, не предусматривает, и никаких специальных правил
для перехода на УСН для компаний, возникших в результате реорганизации, тоже нет.
Рассматривая спор, арбитры объяснили, что обращение фирмы-истца к пункту 1 статьи 50 Налогового кодекса ошибочно. В норме четко установлена лишь обязанность компании-правопреемника оплатить налоги за правопредшественника. Никаких других вопросов – в частности, как ошибочно утверждал представитель истца, о переходе по правопреемству права на применение специального режима налогообложения, – норма не регулирует (см. разъяснения Конституционного Суда РФ, данные в определении от 29 января 2015 г. № 200-О). При этом выбор режима налогообложения является правом вновь созданной фирмы и «по наследству»
не передается (постановление АС Северо-Западного округа от 26 мая 2016 г. по делу
№ А26-6841/2015).
Обратите внимание
Через несколько лет Минфин снова вернулся к рассмотрению вопроса о получении права на применение УСН при правопреемстве. Впрочем, время не повлияло на мнение чиновников. Они снова объявили, что передать таким способом право на применение «упрощенки» нельзя.
А вот новосибирские областные арбитры поддержали точку зрения компаний-правопреемников. Судьи указали, что после реорганизации истец продолжил заниматься той же деятельностью, что и ранее, и при этом до момента преобразования компания находилась на УСН. Между тем, при смене организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного предприятия в отношении других лиц не изменяются (за некоторым исключением – п. 5 ст. 58 ГК РФ). Более того, согласно налоговому законодательству, правопреемник должен исполнить эту обязанность в установленные для реорганизованного лица сроки (здесь арбитры сослались на абз. 1 п. 2, п. 3 и п. 9 ст. 50 НК РФ). При этом «новая» компания пользуется теми же правами и исполняет те же обязанности, что и фирма, претерпевшая реорганизацию (абз. 2 п. 2 ст. 50 НК РФ). Таким образом, подытожили судьи, новая компания является универсальным правопреемником фирмы, работавшей на УСН и, следовательно, к ней наряду с другими правами переходит и право на применение «упрощенки» (постановление АС Западно-Сибирского округа от 29 июля 2016 г.
по делу № А45-15968/2015).
Решение Минфина
Однако меньше чем через месяц после положительного для правопреемников решения арбитров, Минфин выпустил в свет новое письмо. В нем чиновники в очередной раз подчеркнули, что при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) возникает новая компания, и на нее не распространяется право применения УСН. Вновь возникшее предприятие, подчеркивают
в Минфине, вправе применять «упрощенку» только если уведомит об этом налоговиков. В противном случае компания должна будет работать на общем режиме налогообложения (пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ) (письмо Минфина РФ от 19 августа 2016 г. № 03-11-03/2/48777).
«У налоговиков есть предписание: если разъяснения Минфина противоречат письмам или актам Верховного суда или Высшего арбитража, то руководствоваться следует решениями или рекомендациями судов (письма Минфина от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 и от 25 декабря 2015 г. № 03-04-05/76160), – отмечает московский адвокат Сергей Воронин.
– Но ни один из рассмотренных в статье споров не имеет «верховного» статуса, а значит, не может расцениваться как «руководство к действию» ни для инспекторов, ни для арбитров. Впрочем, письма Минфина, согласно указанной в них же информации, тоже имеют лишь “…информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства РФ о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме”». Таким образом, и фирмы, и судьи, и налоговики в вопросе применения УСН компанией-правопреемником, по сути, вольны сами решать, чьими выводами они будут руководствоваться. А значит, полярности мнений не избежать и впредь.
Единственное, что хотелось бы отметить: на мой взгляд, правила, изложенные в статье 50 Налогового кодекса, относятся именно к выполнению правопреемником налоговых обязательств правопредшественника. Если последний применял УСН, то и «доделывать его налоговые дела» реорганизованной компании нужно тоже исходя из правил «упрощенки». А о том, что правопреемник вправе и дальше (т. е. уже в своих интересах) работать на спецрежиме, не уведомив об этом налоговиков, в статье 50 Налогового кодекса ничего
не сказано».