Вторая половина весны ознаменовалась не только новой волной активного обсуждения законопроекта о трансфертном образовании (исполнительная власть представила редакцию этого документа, которую парламент рассмотрит во втором чтении) и появлением конкретных вариантов скорого снижения страховых взносов, но и выходом ряда актов ВАС РФ, которые будут также интересны налогоплательщикам, как и изменения законодательства. О некоторых из таких постановлений и решений мы расскажем ниже.
Начнем, пожалуй, с наиболее «свежего».
24 мая Президиум ВАС РФ подтвердил, что вынесенные решения в пользу налогоплательщиков не могут быть пересмотрены в пользу бюджета из-за того, что Высший Арбитражный Суд в дальнейшем озвучивает новую позицию по подобным делам.
Пересмотру не подлежит
Дело было так. Компания поспорила со своей инспекцией из-за доначислений НДС и налога на прибыль.
Инспекторы полагали, что местом оказания услуг предприятия (предоставление в аренду морских судов) должна признаваться территория РФ.
Суды трех инстанций пришли к противоположному выводу и постановили, что местом реализации услуг налогоплательщика территория России не является, а значит, такие услуги не облагаются НДС. И суммы налога, уплаченного налогоплательщиком своим поставщикам, должны быть пропорционально отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией.
Уже после этого Президиум Высшего Арбитражного Суда, рассматривая другой спор, сформировал другой подход к разрешению таких ситуаций и признал, что такие услуги оказываются с точки зрения Налогового кодекса на территории РФ.
Проигравшая первый «круг» судов инспекция решила взять реванш и потребовала пересмотра этого дела по вновь открывшимся обстоятельствам.
На этот раз три инстанции проиграл уже налогоплательщик.
Судьи руководствовались статьями 309, 311, 312 АПК РФ, а также пунктом 5.1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 марта 2007 г. № 17, который позволяет пересматривать по вновь открывшимся обстоятельствам судебные решения, основанные на положениях законодательства, практика применения которых после принятия таких решений определена (или изменена) в постановлении Пленума или Президиума ВАС РФ.
Рассматривая надзорную жалобу налогоплательщика, Президиум ВАС РФ посчитал такой подход судей в корне неверным.
Забыли про Конституцию
ВАС РФ напомнил о другом важном судебном документе ― постановлении Конституционного Суда РФ от 21 января 2010 г. № 1-П.
В этом постановлении говорится, что согласно статьям 54 и 57 Конституции РФ не может иметь обратную силу постановление Пленума или Президиума ВАС РФ, содержащее толкование нормы права, которое ухудшает положение налогоплательщика. Это разъяснение КС РФ общеобязательное и должно выполняться всеми судами.
Таким образом, нельзя пересматривать прошлые дела, в которых решение было вынесено в пользу налогоплательщика только потому, что ВАС РФ стал придерживаться в дальнейшем другого мнения.
Поэтому Президиум отменил акты судов, вынесенные против налогоплательщика (постановление Президиума ВАС РФ от 24 мая 2011 г. № 7854/09).
Налогоплательщикам не стоит забывать об этом правиле. Учитывая, что в последнее время ВАС РФ не раз формировал новые подходы к рассмотрению различных налоговых дел либо уточнял старые, попытки пересмотра налоговиками ранее проигранных дел вполне возможны.
Оспаривается все!
Другой спор, который Президиум ВАС РФ рассмотрел еще 19 апреля 2011 г., был также проигран налогоплательщиком во всех трех инстанциях.
Не секрет, что перед оспариванием в суде основных видов решений налоговых органов – решений о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности либо об отказе в привлечении к ней – компания или предприниматель должны подать жалобу в вышестоящий налоговый орган. Если такая жалоба не подавалась, то суд не станет рассматривать спор.
Это правило часто применяется судами и в тех случаях, когда налогоплательщик частично оспаривает решение ИФНС в административном порядке (например, требует отменить его в части определенных эпизодов или доначислений конкретных налогов).
Вряд ли налоговые органы сразу перестанут применять эту позицию Минфина при проверках плательщиков НДС, но теперь, столкнувшись с подобными претензиями, налогоплательщик может ссылаться непосредственно на позицию ВАС РФ. Отметим, что она, конечно же, касается не только случаев возврата некондиционных пищевых товаров.
В таком случае эффективно оспорить в последующем решение инспекции в суде можно будет, с большой долей вероятности, также только в соответствующей части (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 14 октября 2010 г. по делу № А17-280/2010, ФАС Уральского округа от 25 января 2010 г. по делу № А76-11287/2009-37-152).
В данном случае дело имело свою специфику. Обращаясь с жалобой на решение инспекции в региональное УФНС, предприниматель просила отменить это решение полностью, однако доводы в пользу незаконности позиции налоговиков приводились налогоплательщиком лишь относительно отдельных сумм пеней, штрафов и т.п.
Когда УФНС поддержало позицию подчиненных, налогоплательщик обратился в суд и вновь просил признать решение инспекции незаконным в полном объеме.
Судьи, однако, посчитали возможным рассмотреть дело лишь в той части, в которой налогоплательщик оспаривал решение УФНС с приведением конкретных доводов и аргументов.
Раз по остальным пунктам решения ИФНС налогоплательщик каких-либо конкретных возражений не приводил, решение налоговиков нельзя, по мнению судов, считать обжалованным в полном объеме. Фактически это оставляло предпринимателя без возможности защищать свои права в судебном порядке по всем пунктам решения инспекторов.
Высший Арбитражный Суд РФ с таким подходом не согласился.
Конкретные доводы в жалобе необязательны
Президиум суда отметил, что каждый налогоплательщик, который считает, что налоговые органы или их должностные лица нарушают его права, может обжаловать решение этих органов.
В данном случае предприниматель подала в УФНС с апелляционную жалобу, которая была оставлена без удовлетворения. Решение налоговой инспекции было утверждено полностью и вступило в законную силу в целом с момента его утверждения управлением.
В апелляционной жалобе содержалась просьба об отмене решения инспекции полностью. То, что доводы, опровергающие выводы инспекции, были приведены предпринимателем только в части некоторых доначислений, не означает, что налогоплательщик хотел обжаловать решение лишь частично.
Поэтому досудебный порядок оспаривания решения налоговиков был полностью соблюден налогоплательщиком, а его последующее заявление в суд должно было быть рассмотрено в полном объеме.
Соответственно, акты нижестоящих судов были отменены Президиумом, а дело было направлено на новое рассмотрение (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 апреля 2011 г. № 16240/10).
Что из этого следует?
Какие выводы можно сделать из этого постановления?
Некоторые суды считали, что можно обжаловать решения инспекции в судебном порядке, если это решение было оспорено ранее в вышестоящем налоговом органе, независимо от того, в каком объеме оно обжаловалось (постановления ФАС Северо-Западного округа от 23 апреля 2010 г. по делу № А13-5979/2009, ФАС Поволжского округа от 14 октября 2010 г. по делу № А12-24926/2009).
Возможно, она (позиция) не изменится и сейчас. Однако намного надежней, с учетом разъяснений ВАС РФ, изначально обжаловать решение инспекции, с которым вы не согласны, в вышестоящем налоговом органе в полном объеме.
Даже если пока что вы можете привести доводы лишь в пользу неправомерности отдельных частей такого решения, но по существу вас не устраивает все решение, требуйте от УФНС отменить его полностью. В дальнейшем это точно позволит оспорить все решение (а не его части) в суде, а к тому времени вы или привлеченные юристы сможете обосновать, почему решение ИФНС незаконно в целом, а не в частях.
НДС по возращенным товарам не восстанавливается
Более четырех лет назад Минфин выпустил письмо от 7 марта 2007 г. № 03-07-15/29, в котором рассмотрел несколько важных вопросов по налогу на добавленную стоимость. Настолько важных, что многие налогоплательщики не только до сих пор ориентируются на эти разъяснения, но и пытаются их оспорить в ВАС РФ.
В 2008 г. Высший Арбитражный Суд признал, что первые два пункта этого письма закону не противоречат. 19 мая суд вновь подтвердил свою позицию относительно пункта 1 письма, зато применительно к п.4 полностью согласился с налогоплательщиком и признал разъяснение Минфина необоснованным.
В пункте 4 сказано, что если продавец не использует возвращенный ему товар для операций, признаваемых объектами налогообложения, то суммы налога, принятые к вычету при приобретении таких товаров подлежат восстановлению и уплате в бюджет в том налоговом периоде, в котором возвращенные товары продавцом приняты к учету.
Обращаясь в ВАС РФ, агропромышленная компания заявила, что законодательство о налогах и сборах не обязывает налогоплательщика при списании товаров по истечении срока годности восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятых к вычету. В том числе, не является основанием для восстановления сумм налога в бюджет списание (уничтожение) товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей, браком.
Минфин как ответчик, разумеется, с этой позицией не соглашался.
Тем не менее, ВАС РФ встал на сторону налогоплательщика, разъяснив, что именно пункт 3 статьи 170 НК РФ предусматривает перечень случаев, при которых суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.
При этом списание товаров с истекшими сроками годности (реализации) к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 НК РФ, не относится. В свою очередь, согласно ст.23 Кодекса налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, закон должен однозначно предусмотреть обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы налога на добавленную стоимость.
В связи с этим оспаривавшийся п.4 письма Минфина признан недействующим, так как он содержит положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость, не предусмотренную законом (решение ВАС РФ от 19 мая 2011 г. № 3943/11).
Вряд ли налоговые органы сразу перестанут применять эту позицию Минфина при проверках плательщиков НДС, но теперь, столкнувшись с подобными претензиями, налогоплательщик может ссылаться непосредственно на позицию ВАС РФ. Отметим, что она, конечно же, касается не только случаев возврата некондиционных пищевых товаров.
Николай Степанов, партнер, и Олег Москвитин, старший юрист Коллегии адвокатов «Муранов, Черняков и партнеры»