Теперь только с ностальгией можно вспоминать те времена, когда в ходе камеральной или документальной проверки удавалось «отделаться» от проверяющих несколькими копиями первичных документов. Сейчас методика контроля претерпела разительные изменения. Любой, даже самый рядовой запрос в настоящее время затрагивает целый перечень первичной документации. Налоговики организуют проведение инвентаризаций. Систематически следуют вызовы директоров на допросы. Неудивительно, что в ходе удовлетворения запросов проверяющих компании несут дополнительные, иногда довольно существенные расходы.
Вначале разберемся с тем, можно ли получить какую-то компенсацию от налогового органа.
Действительно, налогоплательщики имеют право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц (подп. 14 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Однако, обратите внимание, речь идет о незаконных действиях (бездействии) должностных лиц налогового органа. А ведь действия налогового органа по затребованию документации, вызову на допрос в качестве свидетеля, проведению инвентаризации активов организации будут вполне законными.
Так, в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (ст. 90 НК РФ). Налогоплательщик может быть вызван и для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах (подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ).
А подпункт 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ предоставляет налоговым органам право требовать от налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.
Право налоговиков на осмотр любых используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, право на проведение инвентаризации принадлежащего налогоплательщику имущества предусматривается подпунктом 6 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.
Инвентаризацию целесообразно проводить в случаях, когда результаты проверки учетной документации налогоплательщика, анализа информации, полученной из других источников, и (или) осмотра территорий и помещений налогоплательщика дают основания предполагать наличие товарно-материальных ценностей, основных средств или иного имущества, не отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика. В этом говорится, в частности, в письме ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622).
Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утвержден Приказом Минфина России № 20н, МНС России № ГБ-3-04/39 от 10.03.1999.
Абзацем вторым пункта 2.7 данного Приказа установлено, что налогоплательщик должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки (обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой).
Насколько это требование обосновано? Ведь сумма расходов на выполнение этого требования может быть достаточно существенной (на оплату труда работников, приобретение средств измерений и пр.).
Обратите внимание
На фоне отдельных трат расходы на ксерокопирование могут оказаться довольно несущественными. Например, руководитель хозяйствующего субъекта должен реагировать на вызовы в налоговый орган. Иначе он будет оштрафован на 1000 рублей. А ведь он может находиться в командировке, отпуске.
Такой же вопрос в судебном порядке задал и налогоплательщик, получив ответ в виде Решения Верховного суда РФ от 24.11.2015 № АКПИ15-1111 «Об отказе в удовлетворении заявления о признании недействующим абзаца второго пункта 2.7 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утв. Приказом Минфина России № 20н, МНС России № ГБ-3-04/39 от 10.03.1999». Об итоге спора можно судить уже по названию Решения.
Вывод суда был следующим. Проведение инвентаризации законодателем предусмотрено в организациях независимо от рода их деятельности, в связи с чем налогоплательщик обязан обеспечить налоговый орган при проведении инвентаризации только той рабочей силой и тем оборудованием, которое имеется у него. Соответственно проведение инвентаризации производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, не может быть осуществлено без рабочей силы для перевешивания и перемещения грузов, весов, измерительных и контрольных приборов, в связи с чем требование налогового органа о предоставлении данных средств является обоснованным.
Апелляционное определение Верховного суда РФ от 25.02.2016 № АПЛ16-25 оставило процитированное Решение в силе.
Таким образом, несмотря на то, что спорные нормы законодательства не были отменены, тем не менее судебное решение во многом и полезно налогоплательщикам, так как конкретизирует, что ничего из дополнительного оборудования приобретать не нужно, нужно пользоваться тем, что есть. Таким образом, сумма расходов при проведении инвентаризации в ходе осуществления налогового контроля сведется разве что только к возникновению дополнительных зарплатных расходов. И то, если этого потребует система оплаты труда, принятая на предприятии.
В итоге можно сделать вывод, что описанные требования налоговых органов, приводящие к возникновению дополнительных расходов, не будут являться незаконными, а, наоборот, будут вполне правомерными.
В соответствии же с пунктом 4 статьи 103 Налогового кодекса РФ убытки, причиненные налогоплательщику, налоговому агенту или их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат.
Аналогичная точка зрения выражена и в письме Минфина России от 29.04.2013 № 03-02-08/29.
Следовательно, понесенные в связи с проверкой затраты должны быть отражены в составе расходов налогоплательщика, что приводит к вопросу о правомерности учета данных расходов в налоговом учете.
Возникает два варианта действий. Если эти расходы не выделены в документах отдельно, то предприятие может их бесконфликтно принять в налоговом учете в составе обычных расходов, связанных с производственным процессом предприятия.
ПРИМЕР 1. ПРИЧИНА ЗАТРАТ – ЗАПРОС
В ходе налоговой проверки налоговый орган запросил у ООО «Энергобезопасность» копии ряда документов. Объем запрошенных документов довольно велик.
Предприятие имеет в собственности ксерокс, поэтому дополнительные расходы, связанные с налоговой проверкой, выразились у предприятия в приобретении нового картриджа стоимостью 1840 руб. для копирования большого числа документов.
Данные расходы не будут выделены в документах предприятия как расходы, связанные с проведением налоговой проверки, поэтому будут учтены в налоговом учете в составе материальных расходов предприятия (ст. 254 НК РФ).
Совсем другая ситуация, если документально зафиксировано, что расходы связаны с налоговой проверкой.
ПРИМЕР 2. ПРИЧИНА ЗАТРАТ – ПРОВЕРКА
Рассмотрим ситуацию предыдущего примера, но предположим, что в момент запроса копировальный аппарат находится в ремонте и пришлось прибегнуть к услугам стороннего лица, занимающегося копированием документации.
Стоимость услуг по ксерокопированию составила 3350 руб., что подтверждается выданными документами (кассовым чеком и товарным чеком).
Кроме того, в связи с большим объемом копируемых документов пришлось оплачивать сверхурочную работу и секретарю общества, которому было поручено произвести ксерокопирование.
Чтобы исключить риск того, что крупные расходы на ксерокопирование могут быть признаны проверяющими непроизводственными и связанными с личными потребностями персонала, а также обосновать причины оплаты сверхурочной работы секретаря, был составлен соответствующий приказ, в котором были зафиксированы причины произведенных расходов.
В этом случае конкретный порядок учета расходов в налоговом учете будет зависеть от того, о каких расходах идет речь. Признаемся, на фоне отдельных трат расходы на ксерокопирование могут оказаться довольно несущественными.
Например, руководитель хозяйствующего субъекта должен реагировать на вызовы в налоговый орган. Иначе он будет оштрафован на 1000 рублей.
А ведь он может находиться в командировке, отпуске… Да, сумма взыскания незначительна, но в настоящий момент дело даже не в штрафе.
Можно отписаться раз, указав, что находишься в командировке, два – сослаться на отпуск, но систематическая неявка на вызовы будет просто-напросто расценена соответствующим образом.
И организация может быть отнесена инспектором к недобросовестным, а в отношении руководителя возникнет вопрос в реальности исполнения им своих функций. То есть, по факту будет расценено, что руководитель у организации номинальный.
А ведь многие руководящие работники на лето уезжают на курорты, в том числе и за границу, осуществляя дистанционный контроль за деятельностью своей организации. Что делать ему в такой ситуации? Прекращать отпуск и возвращаться?
Кто-то так и делает, но нередко для явки в налоговый орган выдается доверенность на должностное лицо, присутствующее на рабочем месте. Или же вообще привлекается сторонний юрист, специализирующийся на подобных вопросах, который заранее знакомится с документацией предприятия. Те, кто может себе позволить существенные траты, вообще последнее время посещают налоговый орган только в сопровождении юристов. И расходы на подобные услуги могут достигать существенных величин.
По нашему мнению, все расходы, понесенные в связи с осуществлением налогового контроля (расходы на проезд из места командировки по вызову налогового органа, ГСМ на транспортное обеспечение в ходе проведения проверки, юридические услуги, ксерокопирование и т. п.), будут носить производственный характер и приниматься при расчете налога на прибыль на основании соответствующих статей Налогового кодекса РФ. Конечно, при условии, что они будут корректно оформлены документально.
Так, расходы на оплату сверхурочной работы, работы в выходные дни, оплату труда временных работников будут учтены в составе расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ), расходы на юридические и информационные, консультационные и иные аналогичные услуги будут приняты к налоговому учету на основании подпунктов14 и 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Дополнительные расходы на канцелярские товары разрешает учитывать подпункт 24 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. К материальным расходам (ст. 254 НК РФ) будут относиться расходы на ГСМ, связанные с доставкой документов и работников в налоговый орган.
Перечень подобных расходов может быть достаточно большим, главное, чтобы эти расходы были экономически обоснованы.
Читайте также «Просчитайте, грозит ли вам выездная налоговая проверка»
Дмитрий Кислов,к.э.н., эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению