Контроль сделок с связанными сторонами

С первого января две тысячи двенадцатого года начал действовать новый вид налоговых проверок — проверка полноты расчета и уплаты налогов при сделках между взаимозависимыми лицами (статья 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации). С этого момента запрещено проверять соответствие цен рыночным в ходе выездной или камеральной проверки. Советы по данной теме предоставляют эксперты бюро «К вам пришла проверка».

Основания для проверки

Повод для проверки сделок между зависимыми сторонами может быть следующим:

уведомление о контролируемых сделкахНалогоплательщик обязан подать декларацию о контролируемых сделках, согласно статье 105.16 НК РФ. При совершении контролируемых сделок уведомление необходимо предоставить в налоговую инспекцию по месту нахождения фирмы. Уведомление о контролируемых сделках, осуществлённых за календарный год, нужно представить в налоговую инспекцию не позднее 20 мая года, следующего за отчетным (п. 2 ст. 105.16 НК РФ).
Если доходы и (или) расходы по контролируемым сделкам признаются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса в 2012 году, налогоплательщику следует направить уведомление в налоговую инспекцию по месту нахождения (месту жительства) не позднее 20 ноября 2013 года. Основание — пункт 8.1 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ в редакции Федерального закона от 5 апреля 2013 г. № 39-ФЗ.

Приказом ФНС России от 27 июля 2012 г. № ММВ-7-13/524 утверждены:

форма уведомления о контролируемых сделках;
порядок ее заполнения;
Электронный вид оповещения о контролируемых операциях.
Электронный формат подачи заявления о согласованных операциях налогоплательщиками.

За 2012 год уведомление о контролируемых сделках подается в налоговый орган, если доход от таких сделок превысит 100 миллионов рублей. В 2013 году лимит установлен на уровне 80 миллионов рублей. Эти ограничения необходимо учитывать при проверке исчисления налогов по результатам совершения контролируемых сделок.

Налоговая инспекция, обнаружившая в ходе камеральной или выездной проверки незаявленные контролируемые сделки (п. 6 и 7 ст. 105.16 НК РФ), направляет извещение. Инспекция обязана уведомить об этом налогоплательщика не позднее чем через 10 дней после направления извещения в ФНС. Форму извещения и порядок его направления утверждает ФНС.
Обнаружение контролируемых сделок во время повторной выездной проверки налоговой инспекцией.

Сделки, подлежащие проверке цен на соответствие рыночным.

Новые положения Налогового кодекса включают понятие контролируемых сделок. По ценам таких сделок налоговые органы могут проверить соответствие рынку. К ним относят следующее.

Сделки между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК РФ).
Торговые операции, связанные с мировыми биржевыми товарами, попадающие под категорию сделок внешней торговли (п. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).
Сделки, где одна сторона зарегистрирована в офшорах (подп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Взаимозависимые лица, заключившие до 2012 года соглашения о займе, кредите (включая товарный и коммерческий), банковской гарантии или поручительстве, при условии неизменности условий этих договоров, не подпадают под действие Положения о контролируемых сделках.

Сделки между взаимозависимыми лицами

Список оснований для признания взаимозависимых лиц расширен по сравнению с частью статьи 20 Налогового кодекса. Его применяют при проверке сделок, доходы и расходы по которым учитываются до 1 января 2012 года для целей налога на прибыль. С 1 января 2012 года действует новый порядок признания лиц взаимозависимыми в отношении этих же сделок. Согласно статье 20 Налогового кодекса лица могут быть признаны взаимозависимыми в трех случаях:

Новости СМИ2

Одна организация имеет прямую и/или косвенную долю владения в другой организацией, которая превышает двадцать процентов.
Один человек занимает подчиненную должность относительно другого человека.
Между сторонами могут быть брачные отношения, родственные связи или отношения между усыновителем и усыновленным, а также между опекуном и подопечным.

В пункте 2 статьи 105.1 Налогового кодекса приведен новый перечень оснований, по которым налогоплательщиков признают взаимозависимыми, состоящий из 11 пунктов.

Организации с участием в другой организации более чем на 25%.
Физическое лицо, непосредственно или опосредованно участвующее в организации с долей участия более 25 процентов.
Если одно и то же лицо непосредственно или опосредованно участвует в нескольких организациях, и его участие в каждой из них превышает 25 процентов.
Организация и лицо, в том числе физическое, совместно с его родственниками согласно пункту 11 настоящего перечня, имеющее право назначать (избирать) единоличного исполнительного органа организации или назначать (избирать) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации.

Определение доли прямого и косвенного участия организаций и граждан.

В иных организациях процентные доли определены статьей 105.2 Налогового кодекса.
Организации, у которых единоличные исполнительные органы либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами – родственниками согласно пункту 11 настоящего перечня).
Организации, где больше половины членов коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) состоят из одних и тех же людей в сочетании с связанными с ними родственниками.
Организация и человек, исполняющий функции единственного исполнительного органа.
Организации с одним руководителем.
Организации и/или физические лица при условии, что доля прямого участия каждого из них в следующих организациях превышает 50%.
В случаях, когда по должностному положению одно физическое лицо находится в подчинении другого физического лица.
Человек, его супруг, родители (включая усыновителей), дети (включая усыновленных), сводные и кровные братья и сёстры, опекун и тот, за кем осуществляется опека.

Продажа товаров, выполнения работ или оказание услуг независимым сторонам через посредников считается сделкой между взаимозависимыми участниками.

В данном наборе операций отсутствуют функции, кроме как организация вторичных продаж товаров (работ, услуг).
Избегают рисков и не применяют активы для перепродажи.

При выполнении хотя бы одного из условий (подп. 1-5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ) сделки между взаимозависимыми лицами, зарегистрированными в России или являющимися налоговыми резидентами России, признаются контролируемыми.

Доходы от этих сделок за год превышают установленный лимит: 3 миллиарда рублей в 2012, 2 миллиарда рублей в 2013. С 2014 года действует лимит в 1 миллиард рублей.
Сторона сделки, плащащая налог на добычу полезных ископаемых, рассчитывает его по ставке, выраженной в процентах. Предметом сделки должно быть соответствующее добытое полезное ископаемое, а сумма доходов от сделок за год должна быть больше 60 миллионов рублей.
В сделке участвуют плательщики единого сельскохозяйственного налога или единого налога на вмененный доход и лица, не являющиеся таковыми. Объем доходов по подобным сделкам должен быть более 100 миллионов рублей за календарный год.
В сделке участвует как минимум одна сторона из проекта «Сколково», использующая освобождение от налога на прибыль или рассчитывающая его по нулевой ставке. Другие участники сделки не освобождены от уплаты налога на прибыль и не применяют нулевую ставку. Общая сумма доходов по таким сделкам за год должна быть больше 60 миллионов рублей.
По крайней мере одна сторона сделки зарегистрирована в особой экономической зоне с льготами по налогу на прибыль, а среди остальных сторон есть нерезидент. Общий доход от сделок между сторонами за год должен быть более 60 миллионов рублей. Это правило действует с 1 января 2014 года.

Внешнеторговые сделки

Торговые сделки на мировых биржах считаются регулируемыми, если связаны с товарами из перечисленных товарных групп.

нефть и товары, выработанные из нефти;
черные металлы;
цветные металлы;
минеральные удобрения;
драгоценные металлы и драгоценные камни.

Код каждого товара устанавливается по Тарифно-статистической номенклатуре внешней торговли.

Сделки считаются контролируемыми при условии, что доход от сделок с одним лицом превышает шестьдесят миллионов рублей в течение календарного года.

Сделки с участием лиц, зарегистрированных в офшорах.

Новые положения Налогового кодекса определяют контролируемыми сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, проживания или налогового резидентства которого является государство или территория из перечня офшорных зон, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации. Офшорной зоной считается государство или территория, предоставляющее льготный налоговый режим и (или) не предусматривающее раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций. Перечень офшорных зон утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 ноября 2007 г. № 108н. Если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории из этого перечня, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то эта организация рассматривается как резидент офшора в части этой сделки.

При сумме доходов от таких операций более 60 миллионов рублей в течение года

Какие сделки не являются контролируемыми

Существуют некоторые исключения, когда сделки, даже при выполнении указанных условий, не считаются контролируемыми (п. 4 ст. 105.14 НК РФ).

Взаимодействия между субъектами, входящими в одну группу налогоплательщиков, могут быть регулированы положениями о консолидированных группах, которые намерены добавить в Налоговый кодекс.
Договоры между субъектами, удовлетворяющими всем нижеследующим требованиям:

Стороны договора указаны как жители одного региона России.
В других регионах и за рубежом отсутствуют обособленные подразделения.
– не производят выплаты налога на прибыль в бюджеты других субъектов РФ.
У них отсутствуют убытки, подлежащие учету при расчете налога на прибыль.
В отношении действий указанных лиц не существует условий, позволяющих отнести заключаемые ими сделки к контролируемым по п. 2 ст. 105.14 НК.

Имейте в виду

Если договор не является контролируемым по своей сути, суд может признать его таковым, если имеются веские основания полагать, что он входит в серию схожих сделок, направленных на укрытие контролируемой операции.

Для признания сделки контролируемой требуется условие: выполнение сделки должно повлиять на доходы, расходы или стоимость добычи полезных ископаемых хотя бы для одной стороны, что приведет к изменению базы по расчёту налогов на прибыль, налоги на доходы физических лиц, налог на добычу полезных ископаемых или налог на добавленную стоимость. При проверке полноты исчисления и уплаты налогов в связи с сделками между взаимозависимыми лицами учитываются только эти четыре вида налогов.

Порядок и сроки проведения проверки

Срок принятия решения о проверке — не более двух лет с момента получения уведомления или извещения.

Приказ ФНС России от 26 ноября 2012 г. № ММВ-7-13/907 утвердил форму решения о проверке полноты исчисления и уплаты налогов при сделках между взаимозависимыми лицами.

Срок проверки не может быть больше трёх календарных лет, предшествующих году принятия решения.

Решение о проверке полноты исчисления и уплаты налогов при сделках между взаимозависимыми лицами принимают по правилам главы 14.5 Налогового кодекса с учетом отдельных нюансов.

Не позднее 30 июня 2014 года – для сделок, подлежащих контролю, по которым доходы и (или) расходы учитывались в рамках главы 25 Налогового кодекса в 2012 году.
До 31 декабря 2015 года — для согласованных операций, выручка и (или) затраты по которым отражались в соответствии с главой 25 Налогового кодекса в 2013 году.

Основание – пункт 8 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ в редакции Федерального закона от 5 апреля 2013 г. № 39-ФЗ. При проверке сделок между взаимозависимыми лицами ФНС России не может проводить более одной проверки по каждой сделке за один календарный год.

Если сторона проверила условия сделку и установила их соответствие сделкам между независимыми лицами, проверка остальных сторон этой сделки недопустима.

Во время проверок, связанных со сделками между зависимыми сторонами, Федеральная налоговая служба России может задействовать эксперта, специалиста и переводчика.

Федеральная налоговая служба России может потребовать у плательщика налога предоставить документы, указанные в статье 105.15 Налогового кодекса, по проверяемой сделке. Такое требование высылается согласно пунктам 1, 2 и 5 статьи 93 Налогового кодекса. Срок исполнения требования составляет 30 дней с момента получения. Форма требования утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. № ММ-3-06/338.

Документация по сделкам, доходам и расходам по которым признаются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса в 2012 году, может быть запрошена у налогоплательщика ФНС не ранее 1 декабря 2013 года. Основание – пункт 8.2 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ в редакции Федерального закона от 5 апреля 2013 г. № 39-ФЗ.

Подобное требование могут предъявить не только такому плательщику налога, деятельность которого проверяется, но и его контрагентам по сделкам, находящимся под проверкой. В таком случае порядок получения документов определяется статьей 93.1 Налогового кодекса.

Какие документы налоговая служба РФ может запросить?

Документация сделки включает сведения о деятельности налогоплательщика, осуществившего контролируемую сделку.

Список участников (с указанием стран и территорий налогового резидентства), входящих в контролируемую сделку, описание сделки и ее условий, включая методику ценообразования при наличии, условия и сроки платежей по сделке, а также дополнительная информация о ней.
Информация о функциях участников сделки, применяемых активах, связанных с контролируемой сделкой, и принятых ими экономических (коммерческих) рисках, учтённых налогоплательщиком при её оформлении.

Документация о сделке включает информацию о методах, применяемых налогоплательщиком для определения цен при проведении сделок (глава 14.3 НК РФ).

Обоснование принятия решения о методе исследования и порядке его реализации.
указание на используемые источники информации;
Определение диапазона рыночных цен (диапазона прибыльности) на основе контрольной сделки с изложением методики отбора сравнимых сделок.
Общий доход (прибыль) или сумма затрат (убытки), возникших из-за контролируемой сделки, и её результативность.
Информация, содержащаяся в пункте 105.15 Налогового кодекса.

Сроки проведения проверки

Срок проверки начинается со дня вынесения решения о ее проведении и заканчивается днем составления справки о завершении проверки. Проверка не должна длиться более полугода, но в исключительных случаях руководитель (заместитель руководителя) ФНС России может продлить срок до года. Основания и порядок продления срока изложены приказом ФНС России от 26 ноября 2012 г. № ММВ-7-13/907. Если у ФНС России во время проверки возникнет необходимость получения информации от иностранных государственных органов, проведения экспертиз или перевода документов на русский язык, срок проверки может быть продлен еще на шесть месяцев. Если проверка была продлена для получения информации от иностранных государственных органов и ФНС России так и не смогла получить запрашиваемую информацию, срок продления проверки может быть увеличен еще на три месяца.

Продление срока проверки

Причины, по которым срок проверки могут продлить до 12 месяцев:

Проверка по отношению к организации, которую согласно статье 83 Налогового кодекса относят к наибольшим платёжникам налогов.
Непреодолимые обстоятельства на месте проверки (пожар, затопление, наводнение и др.).
В случае если налогоплательщик не предоставит нужные документы в срок, указанный пунктом 6 статьи 105.17 Налогового кодекса, необходимо будет дождаться истечения 30 дней с момента получения соответствующего требования.

Налогоплательщик (его представитель) получает решение о продлении срока проверки под расписку или другим способом, подтверждающим дату получения налогоплательщиком (его представителем). Решение может быть направлено по почте заказным письмом в течение трех дней после принятия соответствующего решения.

В приложении № 3 к приказу ФНС России от 26 ноября 2012 г. № ММВ-7-13/907 указаны основания и порядок продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов при сделках между взаимозависимыми лицами.

Распорядительный акт установил форму для продления сроков проверок по расчётам налогов при сделках взаимозависимых сторон.

Окончание проверки

В заключительный день проверки проверяющий обязан оформить справку о проведённой работе, где указаны объект и период её проведения. Справку передают уполномоченному представителю проверяемой организации.

При выявленном отклонении цен в контролируемых сделках от рыночных, приведшем к занижению налогов, в течение двух месяцев со дня составления справки о проверке составляется акт проверки. Форма акта и требования к его составлению утверждены приказом ФНС России от 26 ноября 2012 г. № ММВ-7-13/907.

При составлении акта проверки учитываются требования, установленные пунктом 3 статьи 100 Налогового кодекса. В акте должно быть указано следующее:

дата акта;
Полное и сокращённое название или фамилия, имя, отчество проверяемого.
Ф. И. О. проверяющих с указанием занимаемых должностей и названия налоговой инспекции, которую представляют.
Дата и номер распоряжения о проведении налоговой проверки.
Список предоставленных проверяемой стороной документов во время налогового контроля.
период, за который проведена проверка;
Налог, по которому проводилась налоговая проверка.
Сроки проведения налоговой проверки.
Месторасположение организации или проживания физического лица.
Информация о мероприятиях налогового контроля, выполненных во время налоговой проверки.
Подтверждённые документы о нарушениях налогового законодательства, установленные проверкой, либо запись об их отсутствии.
Выводы и предложения проверяющих о снятии выявленных нарушений с указанием статей Налогового кодекса, если предусмотрена ответственность за данные нарушения.

Акт проверки должен включать документально подтвержденные факты расхождения цены сделки с рыночной ценой: превышения над максимально допустимой или понижения под минимально допустимую цену при учете надбавок к ценам или скидок. Должно быть также обоснование, что отклонение привело к уменьшению суммы налога, и расчет этой суммы.

В течение пяти дней со дня составления акта проверки акт необходимо вручить проверяемому лицу или его представителю под расписку. Допускается также передача акта иным способом, подтверждающим дату получения им проверяемым лицом (его представителем).

В случае уклонения проверяемого лица или его представителя от получения акта проверки этот факт заносят в акт. Акт направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации либо по адресу жительства (пребывания) физического лица, указанному им налоговой службе.
Дата вручения считается шестым днем с момента отправки письма. На акт можно представить возражения в течение двадцати дней с момента его получения. Рассмотрение акта проверки и вынесение решения производятся по статье 101 Налогового кодекса.

Методы проверки цен

Новыми нормами Налогового кодекса определены пять методов, которыми Федеральная налоговая служба России может пользоваться во время проверок.

Метод сопоставимых рыночных цен – приоритетный способ оценки. Использование других методов возможно только при невозможности применения данного или если выводы по нему могут быть неточны. Сопоставление цены сделки с интервалом рыночных цен, определенным согласно статье 105.9 Налогового кодекса, составляет его суть.
В случае применения метода цены последующей реализации (статья 105.10 НК РФ) сравнивается валовая прибыль, полученная участником сделки при перепродаже товара, приобретенного по данной сделке, с рыночным интервалом валовой прибыли. Рыночный интервал валовой прибыли устанавливается согласно статье 105.8 Налогового кодекса.
Метод, описанный в статье 105.11 НК РФ, заключается в сравнении валовой рентабельности затрат анализируемой сделки с рыночным интервалом валовой рентабельности затрат в сходных операциях. Данный показатель рассчитывается по правилам статьи 105.8 Налогового кодекса.
Метод сопоставимой рентабельности (п. 105.12 НК РФ) подразумевает сравнение операционной рентабельности стороны анализируемой сделки с рыночным диапазоном операционной рентабельности в сделках, подобных ей, определенным по правилам, указанным в статье 105.8 Налогового кодекса.
Метод распределения прибыли (п. 105.13 НК РФ) сравнивает фактическое распределение прибыли между участниками сделки с распределение прибыли в аналогичных сделках.

Как осуществляется выполнение решения, принятого после проверки?

При исполнении решений по проверке сделок между взаимозависимыми лицами недоимку, установленную проверкой, возможно взыскать только через суд (подп. 4 п. 2 ст. 45 НК РФ).

При исполнении решения по результатам проверки цен особенность состоит в том, что при доначислении налогов одному участнику сделки другой участник может изменить свои налоговые обязательства. Например, если продавцу доначислен налог на прибыль из-за роста доходов, покупатель может уменьшить свой налог на прибыль, увеличив расходы по сделке. Это называется «симметричной корректировкой».

Симметричную корректировку проводят только после уплаты налогоплательщиком долга по налогу, возникшего из-за применения цен, отличных от рыночных. Для этого необходимо получение уведомления о возможности симметричных корректировок. Федеральная налоговая служба России обязана отправить его плательщику в течение месяца после погашения задолженности. В случае обжалования решения срок может быть увеличен до шести месяцев. В период судебного обжалования течение срока для направления уведомления приостанавливается до вступления судебного акта в силу.

О возможности симметричных корректировок можно узнать и подав заявление в ФНС России. Его нужно подавать, если есть сведения о том, что другая сторона сделки выполнила решение о доначислении налога, а уведомление не пришло вовремя. Заявление рассмотрят, и решение по нему примут в течение 15 дней.

Электронная энциклопедия для бухгалтеров

Бератор – это электронная энциклопедия с самой свежей информацией для бухгалтеров. Узнайте больше >>