Доначисления не за тот период

18 сентября 2019 года ФНС приняла Решение № СА-3-9/9861@, в котором специалисты признали свою ошибку и напомнили получателю документа о том, что контроллеры не могут взимать налоги за пределами проверяемого периода. В действительности ревизоры часто выходят за рамки этого ограничения. Рассмотрим механизмы, позволяющие контролерам проверять бизнес за более длительный срок.

Финансовая служба вынесла решение по жалобе предпринимателя на продление проверки по налогу с доходов физических лиц. Согласно контролерам, проверка должна была охватить период 2015–2016 годов. Инспекторы обнаружили нарушение: предприниматель неправомерно применял единый сельскохозяйственный налог. Контроллеры принудительно перевели его на общую систему налогообложения и доначислили НДФЛ за весь период необоснованного использования спецрежима, включая 2017 год. В решении о проведении проверки изменения в проверяемый период до 2017 года не были внесены.

Представление «уточненки»

Налоговый кодекс не ограничивает компании в праве подачи уточненных деклараций за периоды, выходящие за пределы трехлетнего срока. Следовательно, по мнению налоговых органов, проведение проверки за пределами указанного срока согласно абзацу 2 пункта 4 и абзацу 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ не нарушает прав компании и соответствует принципам и целям налогового регулирования.

При подаче уточненной декларации в ходе выездной проверки проверяется период, за который предоставлены корректировки. Суды обычно поддерживают такое положение налоговых органов вследствие прямого указания на такую возможность в Налоговом кодексе. Это можно проверить, изучив Постановления:

• 
  Решение Арбитражного суда Поволжского округа от 10 июля 2019 года по номеру Ф06-48871/2019 по делу № А72-10955/2018.
• 
  Решение Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 октября 2017 года по делу № А05-11855/2016.
• 
  Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от пятнадцати июня два тысяча пятнадцатого года № Ф03-2384/2015 по делу № А51-213/2015.
• 
  Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от тринадцатого августа две тысячи четырнадцатого года по делу номер А53-11519/2013.

Законодательный пробел

Верховный суд в Определении от 16 марта 2018 года № 306-КГ17-17947 установил, что срок начала проверок по уточнённой декларации определяется понятием «разумности».

Через год десять месяцев после уточнения компании инспекторы начали повторную выездную проверку.

Оценка разумности

При определении разумности налоговые инспекции обязаны принимать во внимание все имеющиеся обстоятельства, например:

• 
  Инспекторы способны быстро определять ситуации, когда изменения в расчёте налогов, указанные в уточнённой декларации, не имеют обоснования.
• 
  Компания сможет защищать свои права при повторной выездной проверке, если пройдет срок хранения документов (четыре года) по п. 1 ст. 23 НК РФ.
• 
  Организация может действовать, оказывая противодействие налоговому контролю, например, предоставляя неточные или недостающие документы налоговой службе.

Отсутствие подобных обстоятельств означает, что выездная проверка изменённой уточнённой декларации через три месяца или более будет считаться неправомерной.

В другом судебном процессе принято аналогичное решение, ревизия в этом споре была проведена через два года и одиннадцать месяцев (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 августа 2018 г. № Ф07-8502/2018 по делу № А21-10802/2017).

Отчетные периоды

Отсутствуя в пункте 4 статьи 89 Налогового кодекса запрет на проверку по отчетным периодам текущего года, срок ревизии может быть продлен и на данный год, в котором принято решение о проверке.

Решение о проверке может быть принято 16 июля 2019 года по результатам проверки периода с 1 января 2016 года по 16 июля 2019 года. Проверяемый период тогда будет длиться три года и семь месяцев.

Суды, руководствуясь отсутствием прямого запрета в НК РФ о проверке текущего календарного года, отклоняют доводы компаний о неправомерном охвате ревизией сроков более трех лет. Подобную позицию арбитров можно детальнее изучить Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 28 февраля 2018 года № Ф06-28960/2017 или Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 1 апреля 2015 года № Ф06-22149/2013 по делу № А12-24142/2014.

Если подать жалобу с требованием об uznвании решения о привлечении к ответственности недействительным из-за нарушения инспекцией сроков выездной проверки, победа маловероятна.

Проверка остатков НЗП

Судебные решения иногда отдаются в пользу налоговой инспекции при обвинениях в неуказании остатков незавершенного производства, сгенерированных во время периодов, не охваченных выездной проверкой.

Из Постановления Федеральной Антимонопольной службы Волго-Вятского округа от 31 января 2013 года № А79-10422/2011.

Несмотря на то что затраты по остаткам незавершенного производства были понесены в непроверяемом периоде, налоговая инспекция может проверить их обоснованность, поскольку эти затраты влияют на налоговую базу проверяемого периода. В октябре 2007 года при определении стоимости прямых затрат, относящихся к остатку незавершенного производства, допущена ошибка, повлекшая неверное определение стоимости по состоянию на 01.01.2008 (начало проверяемого периода). Суды пришли к выводу, что проверка формирования в 2007 году величины стоимости прямых затрат, приходящихся на остаток незавершенного производства по состоянию на 01.01.2008, не означает определение правильности расчета налога на прибыль за 2007 год, следовательно, проверка не выходит за рамки проверяемого периода.

Компании должны хранить документы о расходах, послуживших основой для формирования остатков НЗП, до момента списания в качестве расходов на производство и продажу продукции.

Евгений Солдатов, руководитель налоговой практики департамента финансового консультирования, аудита и МСФО в компании КСК Групп.