Спор между коммерсантами и ревизорами длился долго: суды трёх инстанций разбирались в нём до того момента, пока дело не попало в Верховный суд РФ. ВС принял решение на основе письма ФНС, которое стало неожиданным для всех сторон. Расскажем о ходе этого спора.
Покупатель получал товар по заранее согласованному с поставщиком плану. За объемы заказа поставщик ежеквартально начислял покупателю премию. Ее фактически не выплачивали, а вносили в зачет оплаты будущих поставок – кредит-нотой. В ритейле это обычная практика.
Мнение налоговиков
Несмотря на это, налоговая инспекция в ходе выездной проверки посчитала такие выплаты видом торговой скидки, снижающей цену продукции, и потребовала от покупателя исправить вычеты по НДС.
Инспекторы основывают вывод на требованиях, изложенных подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Согласно этой норме, фирме-покупателю надлежало произвести корректировку налоговых обязательств путем восстановления сумм налога, ранее принятых к вычету, в связи с получением от поставщика премий.
Контролеры назвали премию выплатой, которая мотивирует покупку большего количества товаров и уменьшает реальные расходы покупателя.
Такая логика и доводы привели к признанию компании виновной в налоговом правонарушении. Было доначислено свыше 53 миллионов рублей налога на добавленную стоимость и более 14 миллионов рублей пени. Размер штрафа составил всего 10 тысяч рублей.
Спорное решение
По результатам проверки компании ревизоры выдали решение, которое коммерсанты посчитали корректным и не нарушающим Налоговый кодекс. В связи с этим компания направила апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган.
УФНС после изучения материалов проверки постановило отменить привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ, сняв штраф в размере 10 000 рублей. Остальные решения ревизоров, доначисления и пени сохранились в силе.
Аргументы в суде
Компания обратилась в арбитражный суд за защитой своих прав. В зале суда инспекторы настаивали, что изменение цены товара по пункту 13 статьи 171 НК РФ и подпункту 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ требует восстановления суммы налога с помощью корректировочных счетов-фактур. Ревизоры уточнили, что к восстановлению подлежат суммы налога, составляющие разницу между суммами налога, исчисленными до и после уменьшения цены отгруженных товаров.
По мнению контролеров, восстановление сумм должно было производиться покупателем в налоговом периоде, который приходится на наиболее раннюю дату из следующих: получения первичных документов о снижении стоимости приобретенных товаров или получение корректировочного счета-фактуры продавцом о снижении стоимости отгруженных товаров.
При анализе разногласий важно указать, что договор поставки компании предусматривал возможность указания сторонних условий оплаты и скидок в счетах. Однако утвержденные сторонами счета выступают как главный документ, устанавливающий цену товара и порядок расчетов.
Договор четко регламентировал порядок выплаты премий, дополнительно стороны подписали соглашения, устанавливающие, что премия выдается в виде кредит-ноты на последний день отчетного периода. Ее размер рассчитывается по документу, подтверждающему сумму закупленной продукции. Премию засчитывали по погашенной задолженности покупателя, а при ее отсутствии – как оплату будущих поставок.
Участники сделки подчеркнули, что премия – самостоятельное вознаграждение, не влияющее на цену единицы товара. Поэтому начисление премии не влечет за собой корректировку или переоформление первичных документов. В данных условиях не возникает объекта налогообложения НДС.
Суд первой инстанции решил в пользу налогоплательщика, полностью удовлетворив требования и начислив штраф ИФНС, а также расходы представителя. Апелляционный суд по заявлению ИФНС рассмотрел дело и, основываясь на аргументах из акта суда первой инстанции, вынес аналогичное решение.
Переломный момент
После двух проигрышей спора налоговая служба подала кассационную жалобу в областной суд. Решение суда не поддержало компанию, и дело отправили на повторное рассмотрение.
Арбитры пояснили, что часть продукции была импортирована в Россию с завода, который является частью российского производителя. Последний был участником компании-покупателя товара, поэтому все стороны знали о количестве партии, подлежащей реализации, и размер премии был учтён в цене товара. Компания отражала премии на счету 91 как внереализационные доходы, включаемые в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. По этой причине ревизоры пришли к выводу, что такие выплаты должны быть учтены и при расчёте налога на добавленную стоимость.
Односторонний взаимозачет встречных денежных требований как способ прекращения обязательств между сторонами приводил к снижению стоимости товаров. Такое встречное предоставление должно облагаться налогом за реализованные товары. Следовательно, компания должна уменьшить размер налоговых вычетов в соответствующих периодах пропорционально. По мнению кассационной инстанции, эта сторона сделки не была должным образом изучена арбитрами.
Суд указал, что арбитры при принятии решений не приняли во внимание правовую позицию Президиума ВАС РФ от 7 февраля 2012 года № 11637/11 о том, что выплата поставщиками премий вследствие выполнения условий договоров поставки является мерой по стимулированию покупателя к приобретению и дальнейшей продаже максимально возможного количества поставляемых товаров. Премии также непосредственно связаны с поставками товаров, то есть являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
Коллегия указала, что выводы судов о непоявлении условий в договорах и соглашениях, согласно которым выплата премии уменьшает стоимость отгруженных товаров, основываются на предписаниях пункта 2.1 статьи 154 НК РФ (введен 5 апреля 2013 г. № 39-ФЗ), действовавших не в период I и II квартала 2013 года и не имеющих обратной силы.
Кто оказался прав
Рассмотрение спора достигло Верховного суда, однако затем ход дела претерпел существенные изменения. Арбитры указали на то, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах. Кроме того, к их полномочиям относится информирование бизнеса о положениях закона в сфере налогов и разъяснение связанных с этим вопросов.
Информирование может включать принятие информационно-разъяснительных актов, обеспечивающих единообразное применение права. Такие акты, согласно принципу ведомственной подчиненности, обязательны к исполнению уполномоченными территориальными органами.
Федеральная налоговая служба России опубликовала письмо № ГД-4-3/9996@ от 9 июня 2015 года, в котором изложила свою точку зрения по расчёту сумм НДС при выплате поставщиком премии за покупку определённого объёма товаров до 1 июля 2013 года. В случае если по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму премии не изменяется или, при отсутствии таких условий в договоре, обязанность по корректировке налоговых вычетов у покупателя не возникает, право на корректировку налоговой базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
В договорах между компаниями условия были чётко определены и изложены. Стоимость товаров оставалась неизменной. Чтобы прояснить ситуацию, поставщик направил покупателю письмо, в котором подтвердил, что в связи с выплатой премий за первый и второй кварталы 2013 года корректировочные счета-фактуры не будут выставляться.
Компания одержала победу в споре (Определение от 14 ноября 2019 г. № 305-ЭС19-14421).
Тимур Гуляев — налоговый консультант, член Палаты налоговых консультантов, руководитель партнёров TBS Legal.