Если арендатор решился на капитальный ремонт снятого им помещения без «финансовой поддержки» арендодателя, то минимум, на что ему придется раскошелиться — это оплата модернизации чужих помещений и связанных с этим налогов. На что следует обратить особое внимание, чтобы при этом не пришлось еще и выплачивать санкции.
Согласно закону, арендатор имеет полное право сделать в снятом помещении капитальный ремонт. В свою очередь, собственник метров вправе как оплатить данные улучшения, так и отказаться от финансирования ремонта (п. 3 ст. 623 ГК РФ). В этом случае, все усовершенствования оказываются в собственности самого арендатора и должны учитываться в составе его основных средств (п. 5 Положения о бухгалтерском учете 6 /01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н, далее — ПБУ 6/01). При этом отделить ремонт от имущества арендодателя он, само собой, не может. Важно в этом то, что передача в будущем неотделимых улучшений является, по сути, безвозмездной реализацией работ. С которой, конечно же, надо заплатить налоги. И если не сделать этого вовремя, то у арендатора возникнет еще одна «статья расхода» — по выплате санкций за налоговое правонарушение. Именно так произошло с компанией из Набережных-Челнов, арендовавшей для ведения бизнеса офис, а также подсобные и производственные площади.
Под ремонт
По прошествии некоторого времени компания решила, что снятые ее помещения нужно модернизовать и решилась на серьезный капитальный ремонт. Владелец помещения, в свою очередь, согласия на проведение неотделимых улучшений не дал (хотя протестовать тоже не стал). В результате получилось, что арендатор произвел ремонт целиком за свой счет. И когда срок временного пользования подошел к концу и отремонтированные метры возвратились к его владельцу, то получилось, что хозяин недвижимости приобрел дорогостоящие улучшения абсолютно бесплатно.
Вскоре у бывшего арендатора подошел срок налоговой проверки. Ревизоры сразу обратили внимание на то, что расходы на ремонт и реконструкцию арендодатель не возмещал. Увидев недоумение коммерсантов, инспекторы пояснили, что по окончании договора аренды безвозмездно произведенный ремонт нужно было оформить как соответствующую реализацию работ. А после этого, продолжали, чиновники, фирма была обязана заплатить НДС (согласно ст. 146 НК РФ) и налог на имущество организаций за период до возврата арендодателю улучшенных площадей. Но раз бывший арендатор этого не сделал, то теперь ему нужно уплатить недоимки и, сверх того, штрафные санкции (согласно ст. 122 НК РФ). Однако компания была уверена, что все налоги она перечислила правильно и своевременно. Поэтому фирма обратилась в арбитраж с заявлением о признании решения налоговой инспекции недействительным.
Облагается НДС
Судьи первой, апелляционной, а вслед за ними и кассационной инстанций отказали бывшему арендатору в требованиях (решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.08.2014г., постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2014г. и постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.03.2015 г. по делу № А65-13722/2014). Они указали, что, по их мнению, в данном случае действительно имела место безвозмездная реализация ремонтных работ. А согласно подпункту 1 пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров, работ или услуг, а также передача имущественных прав.
На заметку
Ревизоры сразу обратили внимание на то, что расходы на ремонт арендодатель не возмещал. Инспекторы пояснили, что по окончании договора аренды безвозмездно произведенный ремонт нужно было оформить как реализацию работ, а после этого фирма была обязана заплатить НДС и налог на имущество организаций.
Далее, в соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01, а также пунктом 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13 ноября 2003 г. N 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», капитальные вложения в арендованные объекты, в том числе и являющиеся собственностью арендатора, должны учитываться в составе основных средств. При этом сумма зачислений должна соответствовать фактически произведенным затратам. А при возврате арендодателю результатов работ, т.е. помещений с неотделимыми улучшениями, фирме, сделавшей ремонт, нужно включить в эту сумму НДС. А раз этого сделано не было, то судьи всех трех инстанций пришли к выводу, что решение ФНС о доначислении арендатору налога на добавленную стоимость и взыскание штрафа за просрочку этого платежа является вполне обоснованным.
В состав ОС
Кроме уплаты НДС, арбитры подтвердили и законность начисления арендатору налога на имущество. Они пояснили, что согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ, объектом в данном случае являются активы, учитываемые на балансе компании в качестве основных средств. В том числе – и капитальные вложения в арендованные объекты основных средств (см. п. 5 ПБУ 6/01).
Далее, в пункте 27 ПБУ 6/01 указано, что затраты на модернизацию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются первоначально принятые нормативные показатели функционирования ОС, такие как срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п..
Кроме того, пунктом 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утверждённого приказом Минина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н, установлено, что такие капитальные вложения зачисляются арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат (если иное не было предусмотрено договором). И учет должен происходить исключительно до окончания договора аренды или возмещения арендодателем стоимости произведенных улучшений (данная позиция изложена в письме Минфина РФ от 24.10.2008 № 03-05-04-01/37, признанном решением ВАС РФ от 27.01.2012 г. № 16291/11 соответствующим налоговому и гражданскому законодательству).
Арбитры всех трех инстанций единодушно указали, что до возврата собственнику помещений с улучшениями, учтенных в составе основных средств, арендатор должен был уплатить налог на имущество.
Впрочем, поражение в трех инстанциях не развеяли у фирмы-арендатора надежду на удачный исход спора. Поэтому, собрав последние силы, представитель истца обратился в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного суда. Но и «высшие» служители Фемиды выразили солидарность с коллегами. Они еще раз подтвердили, что при рассмотренных обстоятельствах компания действительно должна была доплатить НДС и налог на имущество. А раз это не было сделано вовремя, то недоимки и санкции, начисленные инспекторами – вполне обоснованы и законны (определение Верховного суда РФ от 15.07.2015 г. № 306-КГ15-7133).
Анна Мишина, для журнала «Расчет»