Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает всего три ограничения для формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете, но на практике их значительно больше.
Согласно нормам налогового учёта резерв по сомнительным долгам формируется для задолженности, признаваемой сомнительной, если (п. 1 ст. 266 НК РФ):
- Не имеет обеспечения в виде залога, поручительства или банковской гарантии.
- Связано с поставкой товаров, исполнением работ и предоставлением услуг.
- не погашена в срок, установленный договором.
Первое ограничение очевидно. Организация не должна создавать резерв по сомнительным долгам для задолженностей, обеспеченных поручительством. Долг всё равно будет погашен поручителем, поэтому его нельзя считать сомнительным.
Хотя долг может казаться подходящим по первому и второму критериям, прежде чем поместить его в резерв, необходимо провести анализ.
Бухгалтер обязан следить за договорами с партнёрами, чтобы не увеличить размер резерва избыточно.
При наличии соглашения о реструктуризации задолженности с установленным новым графиком платежей, сомнительным долг признать не следует (письмо Минфина России от 25 августа 2017 г. №03-03-06/2/54603).
Аналогичное положение рассмотренно в постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 23 апреля 2024 года № Ф09-2153/24 по делу № А76-39223/2022.
Поставщик и покупатель определили сроки оплаты с отсрочкой и максимально допустимую сумму долга для покупателя. Продавец имеет право прекратить поставки, если сумма долга перейдет предельный лимит.
Продавец совершил ошибку в налоговом учёте: всю задолженность покупателя относился к сомнительной при расчете величины резерва по сомнительным долгам. Инспекция по налогам и сборам расходы на создание резерва не признала, а компания обратилась в суд.
Судьи встали на сторону налоговой инспекции. По условиям договора стороны определили возможность возникновения задолженности в рамках установленного предела. Нет оснований сомневаться в погашении долга, поэтому его не следует учитывать при расчёте резерва. .
При формировании резерва исключаются долги поставщиков по возврату авансов. Это долг, возникший из-за финансовых взаиморасчетов, а не реализации продукции.
Средства, заблокированные на зарубежных счетах, также не считаются долгом, возникающим при исполнении договора (письмо Минфина от 10 апреля 2023 г. № 03-03-06/2/31656). В качестве должника выступает банк, а не контрагент, который не выполняет договорные обязательства.
Следует принять во внимание, что не участвуют в реализации товаров, выполнении работ и предоставлении услуг.
- Задолженности заёмщиков (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 29 сентября 2011 года № 03-03-06/2/150).
- Задолженности, появляющиеся при переходе прав на требование (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 19 ноября 2015 года № 2554-О).
- Контрагенты не оплатили переданные имущественные права и договорные санкции (которые не считаются товарами, работами или услугами).
Долги можно застраховать по договору имущественного страхования предпринимательского риска (убытки от деятельности из-за нарушения обязательств контрагентов, включая риск неполучения ожидаемых доходов (ст. 933 ГК РФ)). Нельзя считать их сомнительными, так как покрываются за счёт возмещения по договору страхования дебиторской задолженности с страховой компанией (см. письмо Минфина от 5 октября 2022 г. № 03-03-06/1/96152).